Sentenza del 08/04/2015 n. 6953 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 1997 e 1998, con recuperi di IRPEG, ILOR, IVA e IRAP, oltre alle sanzioni, fondati sulla partecipazione della società a frodi carosello. L’Agenzia delle entrate ha contestato la sentenza della Commissione tributaria regionale, sostenendo, tra l’altro, che le dichiarazioni rese da terzi in sede penale fossero utilizzabili come elementi indiziari, che il giudice avesse richiamato genericamente precedenti sentenze tributarie e un proscioglimento penale, e che la motivazione fosse insufficiente per non avere esaminato concretamente gli elementi probatori contenuti nei processi verbali di constatazione. La contribuente ha invece invocato il giudicato esterno, contestato la motivazione per relationem degli avvisi e riproposto ulteriori eccezioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto integralmente il ricorso principale dell’Agenzia delle entrate e rigettato il ricorso incidentale della contribuente. Ha stabilito che le dichiarazioni di terzi raccolte dai verificatori, anche nell’ambito di un procedimento penale, sono utilizzabili nel processo tributario come elementi indiziari, pur non costituendo prova testimoniale assunta direttamente dal giudice. Ha inoltre escluso che precedenti decisioni relative ad altri anni d’imposta, ad altre imposte o ad altre società dello stesso gruppo potessero vincolare automaticamente il giudizio, in assenza dei requisiti del giudicato esterno e dell’identità delle parti. La sentenza d’appello è stata cassata per motivazione gravemente insufficiente, poiché non aveva esaminato concretamente gli elementi della presunta frode carosello né la documentazione difensiva della contribuente. La causa è stata rinviata alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• Art. 335 c.p.c.

  I ricorsi devono essere riuniti quando riguardano la medesima sentenza.

  La Corte ha riunito il ricorso principale e quello incidentale perché entrambi impugnavano la stessa decisione.

• Art. 7, comma 4, D.Lgs. n. 546 del 1992

  Nel processo tributario non sono ammessi il giuramento e la prova testimoniale.

  Il divieto riguarda l’assunzione diretta della testimonianza da parte del giudice tributario, ma non impedisce di utilizzare come elementi indiziari le dichiarazioni di terzi raccolte dai verificatori e inserite nei verbali.

• Art. 63 D.P.R. n. 633 del 1972

  Gli atti e gli elementi legittimamente acquisiti in sede penale e trasmessi all’amministrazione finanziaria possono entrare nel materiale probatorio valutabile dal giudice tributario.

• Art. 2909 c.c.

  Il giudicato esterno può vincolare un diverso processo solo se riguarda le stesse parti e una questione definitivamente accertata. Per gli anni d’imposta successivi, l’efficacia vincolante riguarda soltanto elementi strutturali e tendenzialmente permanenti della fattispecie, non fatti variabili come le singole operazioni commerciali.

• Art. 654 c.p.p.

  Nel contenzioso tributario il giudicato penale non opera automaticamente; la sentenza penale costituisce normalmente un elemento indiziario o di prova critica, da valutare insieme agli altri elementi.

• Art. 53 D.Lgs. n. 546 del 1992

  Nel processo tributario l’onere di specificità dell’appello può essere assolto anche mediante la riproposizione delle argomentazioni già svolte dall’amministrazione, quando esse siano dirette a sostenere la legittimità dell’atto impositivo e a contrastare la decisione di primo grado.

• Art. 7 dello Statuto del contribuente

  La motivazione per relationem dell’avviso è legittima quando richiama atti già integralmente conosciuti dal contribuente, come un processo verbale di constatazione previamente notificato. Non è necessario allegare nuovamente documenti dei quali il contribuente abbia già avuto legale conoscenza.

• Art. 14, comma 4-bis, L. n. 537 del 1993, come modificato dall’art. 8, comma 1, D.L. n. 16 del 2012

  In materia di imposte sui redditi, i costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti possono essere deducibili se effettivamente sostenuti e rispettosi dei requisiti fiscali, anche quando l’acquirente sia consapevole della frode, salvo il contrasto con effettività, inerenza, competenza, certezza e determinabilità.

Massime di principio

• Il giudicato relativo a un anno d’imposta non si estende automaticamente agli anni successivi: vincola solo gli elementi giuridici o strutturali permanenti, non le circostanze di fatto che possono cambiare da un periodo all’altro.
• Per invocare il giudicato esterno occorrono, di regola, identità delle parti, identità della questione definitivamente decisa e concreta sovrapponibilità dell’oggetto del giudizio; sentenze riguardanti altre società, altre annualità o imposte diverse non sono automaticamente vincolanti.
• Nel processo tributario le dichiarazioni di terzi raccolte dall’amministrazione, anche in sede penale, possono essere utilizzate come indizi. Il giudice deve valutarle insieme agli altri elementi e motivare specificamente l’eventuale inattendibilità.
• Una sentenza tributaria deve spiegare il percorso logico con cui valuta gli elementi di prova. Non è sufficiente affermare genericamente che le presunzioni sono illogiche o non provate senza esaminare i dati, i documenti e le contestazioni concrete.
• Nelle frodi carosello l’amministrazione deve provare, anche tramite presunzioni, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere della frode; il contribuente può contrastare tale ricostruzione dimostrando la propria buona fede e l’adozione dell’ordinaria diligenza.
• Un proscioglimento penale o un’archiviazione non determinano automaticamente l’illegittimità dell’accertamento tributario, perché i due giudizi hanno regole probatorie e finalità differenti.
• La motivazione per relationem dell’avviso di accertamento è generalmente valida quando l’atto richiamato è stato previamente notificato o comunque è già integralmente conosciuto dal contribuente.