Circolare n. 58 del 31/12/2009

Disciplina IVA del luogo di prestazione dei servizi – Direttiva 2008/8/CE

La circolare illustra l’impatto, a decorrere dal 1° gennaio 2010, della Direttiva 2008/8/CE sulla territorialità IVA dei servizi. Il documento fornisce istruzioni operative in attesa del recepimento nazionale e chiarisce che le nuove regole comunitarie prevalgono sulle disposizioni interne incompatibili, con l’obiettivo di evitare doppie imposizioni o non imposizioni.

Quadro generale e finalità dell’intervento

La Direttiva Servizi modifica in modo significativo la disciplina del luogo di tassazione delle prestazioni di servizi. La circolare anticipa che, nelle more del decreto di recepimento, si applicano le norme comunitarie direttamente utilizzabili, almeno per le regole generali. Viene altresì precisato che tali regole superano, in quanto incompatibili, le disposizioni del DPR 633/1972 e dell’articolo 40 del DL 331/1993 richiamate nel testo.

Nuova regola generale per i servizi B2B

Per le prestazioni generiche rese a soggetti passivi, il criterio generale passa dal luogo del prestatore al luogo del committente. Dal 1° gennaio 2010 il servizio è quindi territorialmente rilevante in Italia se il destinatario soggetto passivo è stabilito in Italia. La circolare precisa che, ai fini di tale disciplina, sono considerati soggetti passivi anche:

• i soggetti che esercitano impresa, arte o professione per i servizi ricevuti in relazione a tali attività;
• gli enti, le associazioni e le altre organizzazioni di cui all’articolo 4, quarto comma, del DPR 633/1972, anche quando agiscono fuori dalla sfera commerciale o agricola;
• gli enti non soggetti passivi già identificati ai fini IVA.

Per questi ultimi, l’identificazione ai fini IVA comporta la tassazione in Italia delle prestazioni ricevute, ma non attribuisce il diritto alla detrazione se si tratta di acquisti fuori dall’esercizio di attività commerciale.

Regola generale per i servizi B2C

Per le prestazioni rese a privati consumatori, o a soggetti passivi per uso personale proprio o dei dipendenti, resta ferma la regola del luogo del prestatore. I servizi generici continuano quindi a essere imponibili in Italia solo se resi da un soggetto passivo stabilito in Italia.

Prestazioni che seguono il criterio del committente

La circolare elenca le principali prestazioni che, dal 1° gennaio 2010, seguono la regola del committente quando rese a soggetti passivi stabiliti in Italia. Tra queste rientrano:

• i servizi generici, compresi quelli complessi e indifferenziati non altrimenti qualificati;
• il trasporto di beni, sia nazionale sia intracomunitario sia internazionale;
• i servizi accessori ai trasporti di beni, come carico, scarico e trasbordo;
• i servizi su beni mobili materiali, ovunque resi;
• l’intermediazione, ovunque eseguita;
• le locazioni a lungo termine di mezzi di trasporto;
• una serie di prestazioni già ricondotte all’articolo 7, quarto comma, lettera d), del DPR 633/1972, indipendentemente dal luogo di utilizzo materiale, tra cui locazioni/noleggi di beni mobili materiali diversi dai mezzi di trasporto, diritti immateriali, pubblicità, consulenza e assistenza, elaborazione dati, traduzioni, telecomunicazioni, radiodiffusione, servizi elettronici, operazioni bancarie/finanziarie/assicurative, prestiti di personale, servizi connessi alle reti di gas ed energia elettrica e cessioni di contratti relativi a sportivi professionisti.

La circolare evidenzia che tali prestazioni, se rese a soggetti passivi stabiliti in altri Stati membri o in Stati extra-UE, sono fuori campo IVA in Italia per carenza del requisito territoriale.

Deroghe comuni a B2B e B2C

Restano ferme le deroghe che si applicano indipendentemente dalla qualifica del committente. In particolare:

• i servizi relativi a beni immobili sono imponibili nel luogo in cui l’immobile è situato;
• i trasporti passeggeri sono rilevanti in proporzione alla distanza percorsa nel territorio dello Stato;
• i servizi culturali, artistici, sportivi, scientifici, educativi, ricreativi e simili, inclusi quelli degli organizzatori e i servizi accessori, sono rilevanti nel luogo in cui le attività sono materialmente svolte.

Nuove deroghe comuni: ristorazione/catering e noleggio breve

La direttiva introduce due nuove deroghe per servizi resi sia a soggetti passivi sia a privati:

• le prestazioni di ristorazione e catering, diverse da quelle rese a bordo durante un trasporto intracomunitario, sono tassabili nel luogo di materiale esecuzione;
• le prestazioni di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine di mezzi di trasporto sono rilevanti nel luogo in cui il mezzo è messo a disposizione del destinatario.

La circolare richiama la definizione di breve termine contenuta nella direttiva: possesso o uso ininterrotto non superiore a 30 giorni, o a 90 giorni per i natanti. Per il catering a bordo di navi, aerei o treni nel corso di un trasporto intracomunitario di passeggeri, la tassazione avviene nello Stato del luogo di partenza del trasporto. Se il trasporto non è intracomunitario, opera la regola generale della materiale esecuzione nel territorio dello Stato.

Deroghe specifiche per i soli rapporti B2C

Per le prestazioni rese a committenti non soggetti passivi, la circolare elenca le deroghe che ricadono in Italia quando ricorrono le condizioni previste dalla direttiva. Si tratta, in particolare, di:

• intermediazione in nome e per conto del cliente, quando l’operazione intermediata è rilevante in Italia;
• trasporto di beni diverso dal trasporto intracomunitario, in proporzione alla distanza percorsa in Italia;
• trasporto intracomunitario di beni, se il luogo di partenza è in Italia;
• lavorazioni, perizie e attività accessorie ai trasporti, se materialmente eseguite in Italia;
• servizi elettronici resi da soggetti stabiliti fuori della Comunità con committente in Italia;
• telecomunicazioni e teleradiodiffusione rese da soggetti extra-UE con committente in Italia.

La circolare ricorda anche le prestazioni che, rese a committenti non soggetti passivi stabiliti fuori della Comunità, non sono territorialmente rilevanti in Italia, tra cui diritti di autore e simili, pubblicità, consulenza e prestazioni analoghe, operazioni finanziarie e assicurative, messa a disposizione del personale, locazioni di beni mobili materiali diversi dai mezzi di trasporto, servizi connessi a gas ed energia elettrica, telecomunicazioni, teleradiodiffusione, servizi elettronici e prestazioni inerenti al divieto di esercitare un’attività o un diritto connesso alle precedenti.

Obblighi del committente italiano e regime dell’inversione contabile

Ai sensi dell’articolo 196 della Direttiva IVA, quando un servizio territorialmente rilevante in Italia è reso da un soggetto non residente a un soggetto passivo italiano, gli obblighi di fatturazione e assolvimento dell’imposta gravano sul committente residente. Il meccanismo non si applica se l’operazione è resa o ricevuta tramite stabile organizzazione in Italia, poiché in tal caso gli obblighi e i diritti sono esercitati dalla stabile organizzazione.

La circolare evidenzia inoltre che il soggetto non residente con stabile organizzazione in Italia non può procedere a identificazione diretta né nominare un rappresentante fiscale.

Prestazioni rese a privati e operazioni tra non residenti

Se il committente non è soggetto passivo, il reverse charge non può operare. In tal caso, il soggetto non residente che effettua la prestazione territorialmente rilevante in Italia verso un privato deve identificarsi direttamente oppure nominare un rappresentante fiscale.

La stessa logica vale nei rapporti tra soggetti non residenti che non dispongano di stabile organizzazione in Italia e che pongano in essere operazioni territorialmente rilevanti nel territorio dello Stato.

Obblighi di elenco riepilogativo

La circolare richiama infine l’obbligo, previsto dalla direttiva, di riepilogare in un elenco specifico le prestazioni rese a soggetti passivi o a enti identificati ai fini IVA in altri Stati membri. L’obbligo non riguarda le prestazioni che, secondo le regole territoriali, non sono soggette a imposta nel Paese in cui l’operazione è rilevante.

Vigilanza applicativa

Le Direzioni regionali sono incaricate di vigilare affinché i principi illustrati siano applicati in modo uniforme sul territorio.