Sentenza del 08/02/2023 n. 23 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava la qualificazione delle operazioni di distacco del personale come "fuori campo IVA" e chiedeva la rettifica di IVA, IRES/IRPEF e IRAP per l'anno 2016, sostenendo che le fatture emesse per il distacco di personale fossero rilevanti ai fini IVA (perché contenenti una maggiorazione rispetto al mero costo del lavoro) e/o oggettivamente inesistenti/ sovrafatturate. Il contribuente aveva eccepito varie nullità procedurali e l'erronea qualificazione dell'operazione da parte dell'Ufficio. In primo grado la CTP aveva accolto il ricorso del contribuente annullando l'avviso di accertamento. In appello l'Ufficio deduceva soprattutto la non detraibilità dell'IVA e la violazione delle regole di prova relative al costo del personale.

La decisione

La Commissione d'Appello ha rigettato l'appello proposto dall'Ufficio e ha confermato la decisione della CTP che aveva annullato l'avviso di accertamento. Il giudice d'appello ha rilevato che, pur riconoscendo il principio per cui un mero rimborso del costo del lavoro (retribuzione + oneri previdenziali e assistenziali) è in linea di massima fuori dall'ambito IVA, l'onere probatorio circa l'esistenza di una maggiorazione gravava sull'Ufficio e non è stato assolto. L'Ufficio non ha fornito prova adeguata dello scostamento tra costo del lavoro e corrispettivo fatturato; pertanto l'accertamento è stato rigettato. Spese compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. 633/1972, art. 19

  Disciplina il diritto alla detrazione dell'IVA: la detrazione è limitata all'imposta dovuta e sorge nelle condizioni indicate; nel giudizio è richiamato per valutare la detraibilità dell'imposta sulle fatture di distacco.

• D.P.R. 633/1972, artt. 1 e 3

  Stabiliscono il campo di applicazione dell'IVA e la definizione di operazioni imponibili; la giurisprudenza e l'Amministrazione interpretano che se alle spese del costo del lavoro si aggiunge qualsiasi maggiorazione l'intero importo è da considerare prestazione di servizi soggetta a IVA.

• Legge 67/1988, comma 35 (art. 8 co. 5 citato nel testo)

  Prevede che il rimborso del solo costo del prestito/distacco di personale non rileva ai fini IVA se coincide con il solo costo del lavoro; è richiamata come principio normativo che distingue il mero rimborso (fuori campo) dalla prestazione onerosa (imponibile) quando c'è maggiorazione.

• D.L. 50/2017, art. 2 co. 2-bis (modifica art. 19)

  Richiamato nella disciplina sulla nascita e esercizio del diritto alla detrazione nelle fatture emesse dal 10 gennaio 2017; inquadra i termini di esercizio della detrazione ai fini dell'accertamento.

• Risoluzioni Ministeriali (circa) 502712/1973, 500160/1974, 411847/1981

  Linee interpretative dell'Amministrazione finanziaria: inizialmente affermano che il rimborso del costo del lavoro è fuori campo IVA; poi ampliano la portata anche ai casi senza collegamento societario; tuttavia sottolineano che se esiste qualsiasi maggiorazione l'operazione diventa imponibile.

Massime di principio

• Se il corrispettivo corrisponde esclusivamente al rimborso del costo del lavoro dipendente (retribuzione + oneri previdenziali e assistenziali) e non è posto "verso corrispettivo", l'operazione può essere fuori dal campo di applicazione IVA.
• Se al rimborso del costo del lavoro viene aggiunta qualsiasi maggiorazione o margine, l'intero importo deve essere trattato come prestazione di servizi verso corrispettivo e risulta soggetto ad IVA (e quindi rilevante ai fini di imposizione e detrazione).
• L'onere della prova circa la natura imponibile o non imponibile dell'operazione grava sull'Amministrazione quando questa contesta la qualificazione: l'Ufficio deve dimostrare lo scostamento tra costo effettivo del lavoro e importo fatturato o l'inesistenza/ sovrafatturazione delle prestazioni.
• L'accettazione e il pagamento di una fattura da parte del distaccatario possono essere elementi indiziari di un accordo sulle condizioni (inclusa eventuale maggiorazione), ma non sostituiscono l'obbligo probatorio dell'emittente o dell'Ufficio quando questi ultimi assumono che l'operazione sia imponibile.
• È opportuno che il cedente/distaccante documenti chiaramente il costo del personale e l'eventuale margine applicato (in fattura o con documentazione di supporto) per evitare contenziosi: la documentazione tecnica (tabelle, indicazioni di costo) ha valore probatorio se non è efficacemente contestata dall'Ufficio.
• In sede processuale vanno attentamente valutati anche profili procedurali (contraddittorio, motivazione degli atti istruttori, termini dell'accertamento) poiché possono incidere sull'annullamento dell'avviso di accertamento o sulla compensazione delle spese.