Corte di giustizia, Sentenza C-528/17

Esenzione IVA all’importazione per beni destinati a cessione intracomunitaria

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale del Vrhovno sodišče (Corte suprema, Slovenia) in materia di IVA all’importazione applicabile al c.d. regime 42, ossia all’immissione in libera pratica con esenzione dall’IVA all’importazione per beni destinati a una successiva cessione intracomunitaria. La Corte interpreta l’articolo 143, paragrafo 1, lettera d), della direttiva 2006/112/CE, in combinato con l’articolo 138 della stessa direttiva, alla luce di un controllo doganale a posteriori e di una presunta frode dell’acquirente.

Fatti e procedimento principale

Il sig. Milan Božičevič Ježovnik, operatore sloveno nel settore dell’importazione e distribuzione di banane, aveva importato banane da paesi terzi in Slovenia e le aveva cedute ad acquirenti con sede in Romania. Al momento dell’importazione aveva ottenuto l’esenzione dall’IVA sulla base delle dichiarazioni doganali e di documentazione attestante che la merce era destinata a essere trasportata in un altro Stato membro.

A seguito di un controllo a posteriori, l’Ufficio doganale ha ritenuto che le condizioni sostanziali dell’esenzione non fossero soddisfatte. In particolare, sono emersi indizi di irregolarità relativi agli acquirenti rumeni, ai documenti di trasporto CMR e alla coerenza tra fatture, pesi e valori indicati. L’amministrazione ha quindi richiesto il pagamento dell’IVA all’importazione, poi confermato in sede amministrativa e giurisdizionale di primo grado. Il giudice di legittimità sloveno ha quindi chiesto alla Corte quale fosse il regime di responsabilità dell’importatore.

Questioni sottoposte alla Corte

Il giudice nazionale chiedeva, in sostanza:

• se l’importatore che abbia ottenuto l’esenzione dall’IVA all’importazione debba essere tenuto al pagamento a posteriori come avviene in materia doganale;
• in alternativa, se la sua responsabilità debba essere assimilata a quella del fornitore di una cessione intracomunitaria esente ai sensi dell’articolo 138 della direttiva IVA;
• come valutare la buona fede e la diligenza dell’importatore, tenuto conto che l’esenzione era stata inizialmente autorizzata dopo un controllo doganale e che si trattava del primo ingresso della merce nel territorio dell’Unione.

Normativa rilevante

La Corte richiama soprattutto:

• l’articolo 138, paragrafo 1, della direttiva 2006/112/CE, relativo all’esenzione delle cessioni intracomunitarie;
• l’articolo 143, paragrafo 1, lettera d), della direttiva 2006/112/CE, che prevede l’esenzione dall’IVA all’importazione per beni che, dopo l’importazione, sono oggetto di una cessione esente ai sensi dell’articolo 138;
• l’articolo 143, paragrafo 2, della direttiva IVA, introdotto dalla direttiva 2009/69/CE, che subordina l’esenzione a specifiche informazioni fornite all’importazione;
• l’articolo 201 della direttiva IVA, relativo al debitore dell’IVA all’importazione;
• l’articolo 78 del regolamento (CEE) n. 2913/92, codice doganale comunitario, in materia di revisione e controlli a posteriori delle dichiarazioni doganali.

Ragionamento della Corte

La Corte osserva anzitutto che l’esenzione di cui all’articolo 143, paragrafo 1, lettera d), è subordinata alla successiva realizzazione di una cessione intracomunitaria esente ai sensi dell’articolo 138. Ne deriva che le due operazioni devono essere lette in modo coerente: la sorte dell’esenzione all’importazione dipende, in sostanza, dal rispetto delle condizioni sostanziali della cessione intracomunitaria successiva.

Richiamando la giurisprudenza Teleos, Mecsek-Gabona e Enteco Baltic, la Corte ribadisce che, in materia di cessioni intracomunitarie, il beneficio dell’esenzione non può essere negato automaticamente al fornitore che abbia agito in buona fede e abbia adottato tutte le misure ragionevoli per evitare di partecipare a una frode fiscale. La stessa logica si applica anche all’esenzione all’importazione prevista dall’articolo 143, paragrafo 1, lettera d).

La Corte esclude che si possa trasporre automaticamente al piano dell’IVA il regime di responsabilità doganale: il fatto che l’articolo 78, paragrafo 3, del codice doganale consenta una regolarizzazione dopo controlli a posteriori non significa che l’importatore debba sempre pagare l’IVA all’importazione, indipendentemente dalla sua buona fede. Il controllo doganale precedente non preclude un successivo riesame, ma non elimina l’esigenza di verificare la partecipazione o la conoscenza della frode e l’adozione delle misure ragionevoli per evitarla.

La Corte precisa inoltre che il solo fatto che la merce sia stata importata da un paese terzo non giustifica un criterio più severo rispetto a quello applicato alle ordinarie cessioni intracomunitarie. Pertanto, non vi è base per imporre all’importatore un obbligo di diligenza più rigoroso solo perché l’operazione riguarda il primo ingresso dei beni nell’Unione.

Decisione e dispositivo

La Corte dichiara che l’articolo 143, paragrafo 1, lettera d), della direttiva IVA deve essere interpretato nel senso che l’importatore/fornitore che abbia beneficiato dell’esenzione dall’IVA all’importazione sulla base di un’autorizzazione rilasciata dopo controllo doganale non è tenuto a pagare l’IVA a posteriori se, in un controllo successivo, risulta che non ricorrevano le condizioni sostanziali dell’esenzione.

Tale conclusione vale però a condizione che non sia accertato, sulla base di elementi oggettivi, che l’interessato sapeva o avrebbe dovuto sapere che le cessioni successive rientravano in una frode commessa dall’acquirente e che non ha adottato tutte le misure ragionevoli in suo potere per evitarla. La verifica concreta di tali circostanze è rimessa al giudice nazionale.

Principi pratici per gli operatori

Per gli operatori IVA e doganali la sentenza conferma che:

• l’esenzione all’importazione collegata a una cessione intracomunitaria non è puramente formale, ma richiede il rispetto delle condizioni sostanziali;
• il previo rilascio dell’esenzione da parte dell’autorità doganale non immunizza automaticamente da accertamenti successivi;
• la buona fede e la diligenza documentabile dell’importatore restano decisive per evitare la ripresa dell’IVA;
• l’onere di controllo non è più intenso per il solo fatto che la merce provenga da un paese terzo;
• la disciplina IVA non coincide con quella del debito doganale e non consente una responsabilità automatica per l’importatore in buona fede.