Sentenza del 04/07/2022 n. 21159 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione del diniego di rimborso delle ritenute sui dividendi distribuiti da Capitalia S.p.A. negli anni 2005-2007. La ricorrente deduceva una violazione del principio di libera circolazione dei capitali (art. 63 TFUE, ex art. 56 TCE) per disparità di trattamento rispetto a società italiane: i dividendi percepiti da una società italiana concorrevano alla formazione della base imponibile per il 5% (regime participation exemption ex art. 89 Tuir comma 2) con un carico effettivo pari all'1,65%, mentre per la società lussemburghese era stata applicata una ritenuta alla fonte in Italia del 15% in virtù della Convenzione Italia-Lussemburgo. Si contestava altresì vizio motivazionale della sentenza della C.T.R.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo e ha cassato la sentenza della C.T.R., rinviando la causa in diversa composizione. La Corte ha affermato il principio che, per dare piena efficacia all'interpretazione della Corte di Giustizia (C-540/07), per i dividendi formatisi dal 2004 fino al 31.12.2007 agli enti e società residenti in Stati UE/SEE si applica la ritenuta ridotta pari all'1,65% (5% dell'aliquota IRES allora vigente), che prevale sulla ritenuta più elevata prevista dal D.P.R. 600/1973 art. 27 anche se mitigata da una convenzione. Per ottenere il rimborso è necessario e sufficiente dimostrare l'assoggettabilità ad imposta nel Paese di residenza; non è richiesta la prova dell'effettivo pagamento dell'imposta nel paese estero. Il secondo motivo (vizio motivazionale) è stato assorbito.

Norme richiamate

• Trattato sul Funzionamento dell'Unione Europea (TFUE), art. 63

  Principio di libera circolazione dei capitali: vieta misure nazionali che discriminano i movimenti di capitali tra Stati membri; utilizzato per censurare la disparità di trattamento delle ritenute sui dividendi

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 27 (e comma 3)

  Norma nazionale che prevedeva ritenute alla fonte sui dividendi; la Corte ha ritenuto che l'art. 27, nella versione ratione temporis, sia da disapplicare quando determina una discriminazione rispetto ai percipienti residenti in Italia

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 27-ter

  Richiamato nel procedimento come parte della disciplina delle ritenute sui dividendi

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (T.U.I.R.), art. 89, comma 2

  Regime 'participation exemption' che stabiliva la tassazione dei dividendi domestici per il 5% del loro ammontare (con carico effettivo del 1,65% con IRES 33%); parametro di confronto per valutare la discriminazione

• Convenzione tra Italia e Lussemburgo contro le doppie imposizioni, art. 10, comma 2

  "i dividendi pagati da una società residente di uno Stato contraente ad un residente dell'altro Stato contraente sono imponibili in detto altro Stato... l'imposta così applicata non può eccedere il 15 per cento dell'ammontare lordo dei dividendi"

  La convenzione poneva un limite alla ritenuta alla fonte italiana (15%), ma la Corte ha ritenuto che il limite convenzionale non sia in sé idoneo a sanare una discriminazione concreta rispetto al regime interno

• Legge di ratifica della Convenzione Italia-Lussemburgo, L. 14 agosto 1982, n. 747

  Atto di ratifica della convenzione richiamata nel procedimento

• Corte di giustizia UE, causa C-540/07 (19 novembre 2009)

  Giurisprudenza chiave che ha affermato l'incompatibilità del regime nazionale italiano (ritenute più onerose sui dividendi verso società di altri Stati membri) con il principio di libera circolazione dei capitali; base interpretativa per estendere il trattamento favorevole anche ai dividendi formatisi 2004-2007

• Legge finanziaria 24 dicembre 2007, n. 244 (modifica D.P.R. n. 600/1973 art. 27 introducendo comma 3-ter)

  Norma che, con efficacia dal 1.1.2008, ha allineato il regime delle ritenute per società UE/SEE al trattamento interno (introducendo ritenuta ridotta), ma la Corte ha ritenuto applicabile l'interpretazione comunitaria anche ai periodi anteriori a tale data

• Circolari Agenzia delle entrate (es. n. 32/E del 8 luglio 2011 e n. 26/E del 21 maggio 2009)

  Prassi amministrativa richiamata per confermare l'interpretazione della Corte di giustizia e l'applicabilità della ritenuta ridotta anche per dividendi formatisi prima del 2008

Massime di principio

• Se una ritenuta alla fonte nazionale su dividendi distribuiti a una società residente in un altro Stato membro risulta, nella pratica, più gravosa rispetto al regime applicato a società residenti, essa può essere considerata discriminatoria ai sensi dell'art. 63 TFUE, anche se mitigata da una convenzione contro le doppie imposizioni.
• Per il periodo 2004-2007 (prima dell'entrata in vigore della modifica normativa del 1.1.2008) i dividendi pagati a società UE/SEE devono, alla luce della giurisprudenza C-540/07, essere trattati come i dividendi domestici e assoggettati alla ritenuta ridotta pari all'1,65% (5% dell'aliquota IRES allora vigente), salvo applicazione della directive madre-figlia o altra disciplina specifica.
• Per ottenere il rimborso della maggior ritenuta applicata, è sufficiente provare che la società percettrice è astrattamente assoggettabile all'imposta sul reddito nel proprio Stato di residenza (cioè che è soggetto passivo idoneo); non è necessario dimostrare l'effettivo pagamento dell'imposta nel Paese estero.
• La mera esistenza di una convenzione bilaterale che limita la ritenuta alla fonte non esclude automaticamente una violazione del diritto dell'Unione se tale limitazione non elimina in concreto la disparità di trattamento rispetto ai residenti.
• Dove sia applicabile la disciplina nazionale aggiornata (dal 1.1.2008 in poi) che ha già allineato le ritenute, la questione discriminatoria può essere superata; per controversie su periodi anteriori verificare la giurisprudenza e la prassi amministrativa rilevanti.