Sentenza del 12/07/2022 n. 22005 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

B.C. chiedeva il rimborso delle ritenute operate in occasione della liquidazione, sotto forma di capitale, della sua posizione in una forma di previdenza integrativa aziendale (P.I.A.) trasferita al fondo Enel. Sosteneva che parte della somma liquidata costituiva "rendimento" assimilabile a reddito da capitale soggetto a ritenuta sostitutiva del 12,50% (L. n.482/1985, art.6), e non reddito di lavoro o tassazione separata ai sensi del TUIR.

La decisione

Iter processuale: la CTP di Torino accolse la domanda del contribuente; la C.T.R. del Piemonte confermò. La Corte di Cassazione con ordinanza n.30374/2011 aveva cassato e rinviato richiamando il principio delle Sezioni Unite (sent. n.13642/2011) secondo cui, per posizioni antecedenti al D.Lgs. n.124/1993, il "rendimento netto" derivante da gestione sul mercato può beneficiare della ritenuta del 12,5% per la parte di rendimento, mentre la "sorte capitale" è soggetta a tassazione separata. In sede di rinvio la C.T.R. confermò il rimborso. L'Agenzia ricorse nuovamente in Cassazione. La Cassazione (sentenza depositata 12/07/2022) ha accolto il ricorso dell'Agenzia, cassato la sentenza della C.T.R. e, decidendo nel merito, ha rigettato la domanda di rimborso del contribuente. Motivo decisivo: nella vicenda risultò provato che i contributi accantonati nella P.I.A. non erano stati investiti sul mercato ma sono stati accantonati in bilancio con calcolo di riserve matematiche; la differenza tra importi versati e capitale erogato (c.d. rendimento di polizza) non era frutto di investimenti sul mercato e, pertanto, non poteva essere assoggettata alla ritenuta agevolata del 12,5%. La Corte ha inoltre ribadito che l'onere della prova circa l'effettivo investimento sul mercato e la quantificazione del rendimento spetta al contribuente. Il ricorso incidentale del contribuente è stato dichiarato assorbito e la Corte ha compensato le spese.

Norme richiamate

• D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124

  art. 13, comma 9 (citato nel ricorso dell'Agenzia)

  Riferimento temporale e normativo per distinguere posizioni iscritte anteriormente all'entrata in vigore del decreto; la giurisprudenza individua regole fiscali differenziate per fattispecie anteriori a tale data

• L. 26 settembre 1985, n. 482

  La ritenuta del 12,5% si applica ai capitali assimilabili a reddito da capitale derivante da contratti di assicurazione o capitalizzazione, ma la Corte la riconduce solo al 'rendimento netto' effettivamente derivante da gestione sul mercato del capitale accantonato; non si applica alle componenti derivanti da riserve matematiche o redditività aziendale

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Regime di tassazione separata per la 'sorte capitale' corrispondente alla cessazione del rapporto di lavoro; la Corte distingue questa tassazione dalla possibile ritenuta agevolata sul rendimento di gestione

• TUIR

  art. 41 e art. 42 (oggi art. 44 e art. 45)

  Norme che equiparano capitali corrisposti in dipendenza di contratti di assicurazione e di capitalizzazione; giustificano per analogia l'applicazione della L. n.482/1985, art.6, limitatamente ai redditi di capitale effettivi

• Accordo Enel - Fndai del 16 aprile 1986

  Definisce la natura della P.I.A. (fondo di previdenza integrativa aziendale) e la struttura delle prestazioni (sorte capitale e rendimento); utile per ricostruire la natura contrattuale delle somme erogate

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  art. 1, comma 2 (richiamato in motivazione processuale)

  Norma di rito in tema di processo tributario; citata nei motivi di ricorso in relazione all'onere probatorio e alla valutazione delle prove documentali

• Codice Civile

  La P.I.A. è stata inquadrata come forma previdenziale interna soggetta a vincolo di destinazione secondo l'art. 2117 c.c., rilevante per la qualificazione giuridica del fondo

Massime di principio

• Il 'rendimento' assoggettabile alla ritenuta agevolata del 12,5% è solo quello derivante da effettivi investimenti del capitale accantonato sul mercato (valori mobiliari o, più in generale, mercati rilevanti) e non può essere ricavato dalla mera differenza tra contributi versati e capitale erogato quando tale differenza discende da riserve matematiche o dalla redditività complessiva dell'impresa.
• Per posizioni iscritte a fondi aziendali anteriori all'entrata in vigore del D.Lgs. n.124/1993 vale la distinzione consolidata: per gli importi maturati fino al 31/12/2000 la 'sorte capitale' è soggetta a tassazione separata (TUIR artt.16-17) mentre il rendimento netto proveniente da gestione sul mercato può godere della ritenuta del 12,5%; per importi maturati dal 1/1/2001 si applica interamente la tassazione separata.
• L'onere della prova compete al contribuente che richiede il rimborso: egli deve dimostrare che il fondo ha effettivamente investito il capitale sul mercato, come è stato calcolato il rendimento di gestione e come le plusvalenze sono state attribuite alle singole posizioni individuali.
• Documentazione insufficiente: semplici certificazioni o conteggi che indicano una somma qualificata come 'rendimento' senza illustrare i criteri e le operazioni che hanno generato tale incremento non sono idonee a provare il diritto all'agevolazione.
• Il 'rendimento' può essere anche riferito a mercati non finanziari purché si tratti di incrementi imputabili a specifici investimenti del patrimonio destinato; non rientrano invece nella nozione di rendimento agevolabile gli incrementi derivanti da criteri tecnico-attuariali o dalla redditività generale dell'azienda.
• Sul piano processuale, perizie o prove nuove prodotte in sede di rinvio sono ammesse solo se pertinenti e necessarie rispetto alla materia del contendere emersa dopo la sentenza di cassazione; prove irrilevanti rispetto al requisito fondamentale (investimento sul mercato) possono essere disattese.