Cassazione Civile, Sentenza n. 21926/2024 del 02/08/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia ha impugnato l'accoglimento d'appello della contribuente (sentenza CTR) relativo a un avviso di accertamento per l'anno 2004 volto al recupero di IVA indetraibile per operazioni oggettivamente inesistenti (somme riferite a forniture di mosto), fondato su verifiche della Guardia di Finanza e su un processo verbale di constatazione. La CTR aveva ritenuto non provata la fittizietà delle forniture in assenza in atti di specifiche dichiarazioni e trascrizioni intercettative richiamate in ordinanza cautelare penale, concludendo per l'insufficienza della prova dell'Amministrazione. La Cassazione ha censurato la CTR per errata ripartizione dell'onere della prova e per valutazione incompleta della prova presuntiva offerta dall'Amministrazione, ritenendo che l'ufficio può provare la fittizietà anche mediante presunzioni e che il giudice di merito doveva valutare analiticamente e poi complessivamente tutti gli indizi, non escludendo a priori valore probatorio agli elementi disponibili solo perché mancavano taluni allegati penali.

Norme richiamate

• art. 2727 cod. civ.

  Richiama i criteri generali sulla prova: la Corte sottolinea che la prova della sussistenza di fatti o circostanze può essere fornita mediante prove dirette o presunzioni, nel rispetto del riparto degli oneri probatori; non è richiesto che l'Amministrazione produca sempre prova diretta.

• art. 2729 cod. civ.

  Le presunzioni devono essere 'gravi, precise e concordanti'. La Corte spiega che il giudice di merito deve esaminare analiticamente gli indizi e poi valutare la loro convergenza complessiva; non è ammissibile rifiutare a priori valore agli indizi senza verificarne la combinazione.

• art. 2697 cod. civ.

  Regola il riparto dell'onere della prova: la Corte ricorda che, quando l'Amministrazione dimostra l'inesistenza dell'operazione (anche con presunzioni), grava sul contribuente l'onere di provare l'effettiva esistenza e l'inerenza dell'operazione, non potendosi limitare all'esibizione della fattura.

• art. 54 d.P.R. 633/1972

  Norma citata nel tema IVA: la Corte riconosce che il diritto alla detrazione dell'IVA richiede l'effettiva esistenza e l'inerenza dell'operazione, e che l'IVA relativa ad operazioni oggettivamente inesistenti non è detraibile.

• art. 19 d.P.R. 633/1972

  Riferimento alla disciplina della detrazione dell'IVA: la Corte ribadisce che la mera fattura non prova l'effettiva esistenza dell'operazione ai fini della detrazione.

• art. 109 TUIR

  Citato in rapporto alla deducibilità dei costi: la Corte richiama il principio che i costi devono essere inerenti all'attività d'impresa e che la deducibilità può essere negata se i costi derivano da operazioni fittizie.

• art. 360 c.p.c. (n. 3, n. 4, n. 5)

  Norme di cassazione sui motivi: la Corte ha ritenuto fondate le censure di violazione di legge e di omesso esame di fatti decisivi richiamate nei motivi n. 3 e n. 4 (e n.5), dichiarando la sentenza impugnata viziata per errata valutazione della prova e travisamento dell'oggetto del giudizio.

• art. 112 c.p.c.

  Richiama il principio del divieto di decidere ultra o extra petita: la Corte ha ritenuto che la CTR, nel giudicare, abbia travisato l'oggetto del giudizio quando ha ritenuto che alcune valutazioni del PVC smentissero la verosimiglianza dell'inesistenza delle operazioni.

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione finanziaria dimostra, anche mediante presunzioni gravi, precise e concordanti, l'oggettiva inesistenza di operazioni, grava sul contribuente l'onere di provare l'effettiva esistenza e l'inerenza delle operazioni contestate; la sola esibizione della fattura non è sufficiente.
• La prova indiziaria va valutata in due fasi: (1) analisi analitica degli indizi per scartare quelli irrilevanti e conservare quelli potenzialmente efficaci; (2) valutazione complessiva per accertare la convergenza e la forza probatoria della loro combinazione. Il giudice non può escludere automaticamente valore probatorio a singoli elementi senza questa valutazione complessiva.
• L'assenza in giudizio di specifici atti penali (es. dichiarazioni di collaboranti o trascrizioni di intercettazioni) non impedisce all'Amministrazione di fornire una prova presuntiva efficace, purché esistano altri indizi significativi e il ragionamento probatorio sia esplicitato e coerente.
• Quando esistono elementi che configurano uno schema di interposizione o di 'cartiere' nella catena commerciale, il giudice deve esaminare le connessioni soggettive e gli elementi di contesto: la fittizietà sistemica può supportare la presunzione di inesistenza delle singole operazioni se gli indizi, valutati nel loro insieme, risultano convergenti.
• Per il contribuente, in vista di una possibile contestazione, è essenziale predisporre prova documentale dell'effettiva fornitura e dell'inerenza (contratti, documenti di trasporto, ricevute di movimentazione magazzino, prove di pagamento tracciabili, corrispondenza commerciale), poiché la mera contabilità e fatture formali frequentemente non bastano a scalfire una presunzione di fittizietà.
• Per l'Amministrazione e gli organi accertatori, è opportuno costruire il quadro indiziario in modo organico e motivato, esplicitando il nesso logico tra gli elementi raccolti e la conclusione sulla fittizietà, e non limitarsi a rinviare meccanicamente ad atti penali non prodotti.