Cassazione Civile, Sentenza n. 19975/2023 del 12/07/2023

Esito

La controversia

Con avviso relativo all'anno d'imposta 2007 l'Agenzia ha rettificato IRES, IRAP e IVA della società, ritenendo i ricavi effettivi molto superiori a quelli dichiarati in base allo studio di settore TD414; la consequenziale rideterminazione dei ricavi ha determinato maggior imponibile e maggiore IVA. La CTP e la CTR hanno però respinto le censure erariali. L'Agenzia ha impugnato in Cassazione articolando sei motivi, tutti fondati su presunte violazioni processuali e di valutazione della prova: inversione o travisamento dell'onere della prova (art. 2697 c.c.), mancata indicazione di presunzioni gravi, precise e concordanti, vizio di motivazione e motivazione apodittica (art. 36 D.Lgs. 546/1992), ultrapetizione e uso errato del parametro economico, nonché violazioni degli artt. 115 e 116 c.p.c. e dei criteri sulle presunzioni (artt. 2727-2729 c.c.).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto inammissibili o infondati i motivi di doglianza: la CTR non ha invertito il riparto degli oneri probatori previsto per gli studi di settore (sul contribuente grava dimostrare le circostanze che giustificano un reddito inferiore al parametro; sull'Amministrazione grava dimostrare l'applicabilità dello standard), ha adeguatamente valutato gli elementi di fatto acquisiti in giudizio (anche in chiave indiziaria) e ha fornito sufficiente motivazione spiegando il percorso logico (attività caratterizzata dalla ricerca e importazione di nuove tecnologie, immobilizzazioni immateriali giustificanti i costi plurimilionari, scarsa maturità del mercato e copertura perdite da parte del gruppo). Le censure che chiedevano un diverso apprezzamento del materiale probatorio rientrano nel sindacato di merito, non nelle maglie di Cassazione; le denunce di vizio di motivazione sono infondate poiché la sentenza regionale esponeva le ragioni del convincimento.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  Regola l'onere della prova; la Corte osserva che la violazione si configura solo se il giudice ha attribuito l'onere a parte diversa da quella cui gravava. Nel caso degli studi di settore l'onere di dimostrare elementi giustificativi di scostamento grava sul contribuente.

• art. 115 c.p.c.

  Principio del libero convincimento; la Cassazione ricorda che per censurare l'apprezzamento in sede di legittimità bisogna dimostrare che il giudice abbia posto a base della decisione prove non introdotte dalle parti o disposte d'ufficio fuori dei poteri.

• art. 116 c.p.c.

  Consente al giudice di valutare le prove e attribuire maggiore o minore attendibilità agli elementi offerti; tale valutazione è di merito e in generale insindacabile in Cassazione.

• art. 360 c.p.c. (n. 3, n. 4, n. 5)

  art. 360, nn. 3, 4 e 5 c.p.c.

  Limiti del sindacato di legittimità: n.3 per violazione di norme processuali che incidono sul riparto degli oneri probatori; n.4 per nullità della motivazione; n.5 per vizio di motivazione nei limiti consentiti dalla giurisprudenza e dalla riforma.

• art. 10, legge 146/1998

  Richiamato dalla parte per profili processuali; la Corte non ha riconosciuto che la norma supportasse una censura efficace contro la valutazione di merito compiuta dal giudice regionale.

• artt. 2727-2729 c.c.

  Regole sulle presunzioni; la Corte sottolinea che la valutazione della rilevanza degli indizi è devoluta al giudice di merito e la CTR ha legittimamente individuato e motivato il valore indiziario degli elementi considerati.

• art. 36 D.Lgs. n. 546/1992

  art. 36 D.Lgs. n. 546/1992

  Obbligo di motivazione delle commissioni tributarie; la Corte ha ritenuto che la motivazione della CTR fosse adeguata e non apodittica, avendo illustrato il percorso logico-giuridico seguito.

• art. 61 D.Lgs. n. 546/1992

  art. 61 D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato insieme all'art. 36 per i parametri motivazionali delle sentenze tributarie; la Corte verifica la sufficienza della motivazione alla luce di tali norme.

• art. 70 D.Lgs. n. 546/1992

  art. 70 D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato in tema di competenze e limiti del giudice tributario; la censura relativa alla mancata censura di primo grado su un tema richiamato in appello è stata ritenuta infondata.

• art. 112 c.p.c.

  Principio del contraddittorio e dei limiti del giudice; la Corte rileva che per censurare violazioni di tale norma occorre dimostrare che il giudice abbia agito fuori dai limiti delle proprie funzioni.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  art. 118 disposizioni di attuazione c.p.c.

  Richiamato rispetto all'illustrazione delle critiche mosse in grado d'appello; la Corte ha valutato che la CTR ha esposto sufficientemente le ragioni del rigetto.

• art. 54 D.L. n. 83/2012 conv. L. n. 134/2012

  art. 54 D.L. n. 83/2012 conv. L. n. 134/2012

  Riforma che ha inciso sull'art. 360 c.p.c. (nuovo n.5) e sui limiti del sindacato di legittimità in tema di motivazione; la Corte applica i criteri restringenti derivanti dalla riforma.

Massime di principio

• In accertamenti tributari basati su studi di settore l'onere di allegare e provare circostanze che giustifichino uno scostamento dal parametro grava sul contribuente; l'Amministrazione deve provare l'applicabilità dello standard.
• La valutazione del giudice di merito sull'attendibilità e sul valore probatorio degli elementi e delle presunzioni è in larga parte insindacabile in Cassazione, salvo vizi specifici di motivazione o violazioni delle regole processuali sostanziali.
• Per far valere in Cassazione un vizio relativo all'art. 115 o 116 c.p.c. occorre provare che il giudice abbia fondato la decisione su prove non dedotte dalle parti o su elementi ufficiali al di fuori dei poteri riconosciuti; una diversa valutazione delle prove è vizio di merito non sanabile in Cassazione.
• Il vizio di motivazione sussiste solo quando la decisione sia priva di alcuna esplicitazione delle ragioni del convincimento; la mera dissociazione o richiesta di diverso apprezzamento del materiale probatorio non basta a fondare la nullità.
• Le doglianze che mirano a ottenere un nuovo apprezzamento dei fatti (ribaltamento del giudizio di merito) sono inammissibili in sede di legittimità; occorre censurare errori di diritto o carenze motivazionali strutturali.