Sentenza del 04/03/2024 n. 452 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Lecce

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento n. TVM010200140/2023 emesso dall'Agenzia delle Entrate a seguito di verifica svolta dalla Guardia di Finanza per gli anni d'imposta 2017-2020. L'Ufficio aveva adottato un accertamento analitico-induttivo ai sensi dell'art. 39, co.1, lett. d) DPR 600/1973, ritenendo la contabilità inattendibile e ricostruendo il volume d'affari sulla base di elementi raccolti (processo verbale di constatazione, aerofotogrammetrie/orto-foto, dati web, recensioni, studi di settore/ISA) con riferimento al solo mese di agosto di ciascun anno. La ricorrente contestava: errata applicazione del metodo analitico-induttivo, errata determinazione del volume d'affari, violazione del divieto di presunzioni di secondo grado, carenza di istruttoria e motivazione, mancanza di prove, omissione del cumulo giuridico, illegittimità delle sanzioni, illegittimo uso degli istituti di accertamento parziale, nullità per difetto di sottoscrizione e mancata allegazione di atti endoprocedimentali, nonché acritica trasposizione del PVC.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto legittimo l'accertamento analitico-induttivo adottato dall'Ufficio sulla base di presunzioni semplici ma gravi, precise e concordanti emerse dal PVC e dalle verifiche (aerofotogrammetrie, dati web, recensioni, studi di settore). Ha dichiarato le scritture contabili formalmente regolari ma sostanzialmente inattendibili e ha ritenuto corretta la ricostruzione limitata al mese di agosto, con prezzi applicati in misura favorevole al contribuente. Ha escluso carenze di motivazione: l'avviso richiama il PVC e indica fatti e ragioni giuridiche. Ha respinto la richiesta di prova testimoniale sulle circostanze attestate dal pubblico ufficiale (PVC) per incompatibilità con l'art.7 d.lgs. 546/1992 (come novellato). Ha ritenuto legittima l'applicazione delle sanzioni e valida la sottoscrizione digitale e la delega dell'ufficio, non invalidando l'atto per mancata allegazione della delega (producibile in giudizio dall'Amministrazione). Ha condannato la ricorrente al pagamento delle spese di giudizio per €5.000,00.

Norme richiamate

• art. 39, co.1, lett. d), DPR 600/1973

  Permette l'accertamento analitico-induttivo quando la contabilità è ritenuta inattendibile; si possono utilizzare presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti, con spostamento dell'onere della prova sul contribuente.

• art. 41-bis, DPR 600/1973

  Riferimento normativo usato per giustificare la ricostruzione dei ricavi in rapporto alle condizioni di esercizio dell'attività (accertamento parziale/analitico-induttivo).

• art. 42, DPR 600/1973

  Stabilisce i requisiti di sottoscrizione dell'avviso di accertamento; la Corte ha ritenuto valida la sottoscrizione digitale del funzionario delegato e non invalida l'atto per mancata allegazione preventiva della delega, purché la delega sia esibita in giudizio dall'Amministrazione.

• art. 54, co.4, DPR 633/1972

  Richiamato in relazione all'accertamento ai fini IVA e all'uso dell'accertamento parziale; la Corte ha ritenuto legittimo l'utilizzo dell'istituto con il ricorso a elementi probatori raccolti.

• art. 7, legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Richiamato dalla ricorrente per mancata allegazione degli atti; la Corte ha ritenuto che il PVC fosse atto conosciuto dalla ricorrente e che il richiamo all'atto nel provvedimento fosse sufficiente ai fini della motivazione.

• art. 7, comma 4, d.lgs. n. 546/1992 (come novellato dalla L. 31/08/2022 n.130)

  La prova testimoniale è ammessa solo su circostanze diverse da quelle attestate dal pubblico ufficiale nel PVC; quindi non è ammessa testimonianza sulle circostanze fattuali oggetto del PVC che fondano l'accertamento.

• D.Lgs. n. 472/1997, artt. 2, 5, 6

  Norme sulle sanzioni amministrative tributarie: la Corte ha ritenuto che le condizioni per l'applicazione delle sanzioni (volontarietà/negligenza) ricorressero e che non fossero presenti esimenti invocate dal contribuente.

• D.Lgs. n. 82/2005 (Codice dell'amministrazione digitale), art. 40 e art. 23, co. 2-bis

  Confermano la possibilità di formazione degli originali informatici e la validità della firma digitale; la copia cartacea con il QR code che rimanda al documento informatico è conforme e attesta la corrispondenza tra esemplare analogico e informatico.

• L. 241/1990, art. 3 (richiamata)

  Richiamata in combinato disposto con lo Statuto del contribuente per questioni di motivazione e trasparenza; la Corte ha ritenuto che gli obblighi informativi fossero rispettati dall'avviso che rimandava al PVC.

Massime di principio

• L'accertamento analitico-induttivo è legittimo quando la contabilità, pur formalmente regolare, risulti complessivamente inattendibile in base a presunzioni semplici ma gravi, precise e concordanti; in tali casi l'onere della prova si inverte e grava sul contribuente.
• Documenti e fonti 'non tradizionali' (aerofotogrammetrie/orto-foto, dati reperiti sul web, recensioni, studi di settore/ISA) possono costituire elementi idonei a fondare presunzioni rilevanti per la ricostruzione del volume d'affari, se correlati e coerenti.
• La Corte può limitare la ricostruzione a periodi ritenuti significativi (es. mese di agosto) se la scelta è motivata e anzi posta in termini favorevoli al contribuente; il contribuente deve dimostrare concretamente il contrario (es. documentare chiusure, maltempo, abbonamenti).
• Le circostanze fattuali descritte nel processo verbale di constatazione non possono essere contrastate mediante prova testimoniale: la testimonianza è esclusa su quanto attestato da pubblico ufficiale nel PVC secondo l'art.7 d.lgs. 546/1992 (novellato).
• La sottoscrizione digitale degli atti amministrativi è valida se conforme al CAD; la mancata allegazione preventiva di atti interni (es. deleghe) non invalida l'atto se l'Amministrazione può esibirli in giudizio.
• Per contrastare efficacemente un accertamento è necessario produrre prove concrete (documenti fiscali, ricevute, scontrini, listini, registrazioni di abbonamenti, rilevazioni meteo/documentali) che smentiscano le presunzioni degli uffici; mere affermazioni non sono sufficienti.
• L'applicazione delle sanzioni richiede prova della condotta volontaria o colposa del contribuente; tuttavia, se dall'istruttoria emergono elementi che soddisfano i presupposti normativi, le sanzioni possono essere confermate.