Cassazione Civile, Sentenza n. 37366/2021 del 30/11/2021

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento integrativi (periodi 2003-2005) con contestazione dell'utilizzo di fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti e conseguente recupero di IRES, IRAP, IVA, sanzioni e accessori. L'Ufficio aveva ricostruito una frode carosello tramite soggetti interposti e disconosciuto costi e detrazione IVA; la CTR aveva ritenuto sussistente l'interposizione fittizia e la compartecipazione della società alla frode, rigettando le ragioni della contribuente.

La decisione

La Corte di Cassazione ha parzialmente accolto il ricorso: ha ritenuto fondato il primo motivo (ultrapetizione) perché l'Ufficio, in sede di appello, aveva rinunciato alle maggiori pretese IRES/IRAP e sanzioni relative, per effetto di richiamo all'art. 8 d.l. n.16/2012; conseguentemente la sentenza di merito è stata censurata in parte per aver pronunciato su domande sulle quali l'Amministrazione aveva rinunciato. Ha inoltre accolto l'undicesimo motivo: applicazione dello ius superveniens (d.lgs. n.158/2015) in tema sanzionatorio a favore del contribuente comporta la rimessione alla CTR per rideterminare le sanzioni. Sono invece stati rigettati gli altri motivi principali: la Corte ha confermato la legittimità della valutazione di merito sulla frode/carosello, l'applicabilità del raddoppio dei termini ex art.43, comma 3, DPR 600/1973, e la perdita della detrazione IVA per mancanza di buona fede dell'operatore secondo il criterio oggettivo di diligenza richiesto dalla giurisprudenza UE e nazionale. Si dispone il rinvio alla CTR a diversa composizione per il nuovo esame limitato alle questioni cassate e per la rideterminazione delle sanzioni; per il resto la decisione di merito rimane confermata.

Norme richiamate

• art. 8 d.l. 2 marzo 2012, n. 16

  disciplina dei "costi da reato" e loro indeducibilità

  La Corte rileva che l'Ufficio, richiamando tale norma in appello, ha rinunciato alle maggiori pretese IRES/IRAP; tale rinuncia rende ultravpetitiva la pronuncia del giudice sul punto se il giudice abbia deciso oltre la domanda effettivamente coltivata.

• art. 43, terzo comma, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  "raddoppio dei termini" per l'accertamento ove sussistano i presupposti per l'obbligo di denuncia per reati tributari

  Il raddoppio dei termini si applica con riferimento al periodo di imposta al quale si riferisce la documentazione utilizzata dalla contribuente; la sussistenza di fatti costituenti reato che impongono denuncia giustifica il raddoppio anche se la società è persona giuridica (reato commesso da chi agisce per conto della società).

• D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158

  norme modificate in materia sanzionatoria (ius superveniens favorevole)

  La disciplina sanzionatoria più favorevole entrata in vigore successivamente deve essere applicata per il principio del favor rei, con conseguente necessità di rideterminare le sanzioni.

• art. 57 D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  regole sulla detrazione dell'IVA

  La perdita della detrazione è legittima quando emerge che la fattura si riferisce ad operazione inesistente o quando il cessionario non ha agito con la diligenza richiesta, secondo la giurisprudenza UE.

• art. 19 D.P.R. n. 633/1972

  principi relativi all'obbligo probatorio e alla detraibilità dell'IVA

  Il principio dell'Unione e la giurisprudenza richiedono che l'operatore agisca in buona fede misurata con parametro oggettivo; non è vietato all'Amministrazione dimostrare tramite indizi specifici che il cessionario doveva sapere dell'evasione.

• art. 2697 cod. civ.

  Conferma che l'onere della prova spetta all'Amministrazione finanziaria per dimostrare la partecipazione o la consapevolezza del contribuente, ma tale onere può essere assolto anche tramite elementi indiziari idonei.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  sanzioni per violazioni IVA (indicazione in dichiarazione e detrazione indebita)

  Le sanzioni per indicazione in dichiarazione di un'imposta non assolta in via di rivalsa sono legittime quando si accerti che l'IVA annotata non è stata effettivamente addebitata e riscossa dal fornitore.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  disposizioni generali in materia di sanzioni amministrative tributarie

  Le sanzioni tributarie sono di natura amministrativa; la Corte respinge la qualificazione generalizzata come sanzioni penali, richiamando la necessità di valutare i criteri della CEDU caso per caso.

• art. 112 cod. proc. civ.

  Richiamato in relazione al principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato: il giudice non può decidere su domande sulle quali la parte resistente ha rinunciato.

Massime di principio

• In contestazioni su frodi carosello e fatture soggettivamente inesistenti, l'amministrazione ha l'onere di provare la consapevolezza del cessionario; tale onere può essere assolto anche con elementi indiziari obiettivi (assenza di struttura del fornitore, irreperibilità dei rappresentanti, pagamenti e flussi anomali, immediate rivendite).
• La buona fede per beneficiare della detrazione IVA si valuta con un criterio oggettivo di diligenza (standard elevato per operatori professionali): il cessionario deve adottare le verifiche ragionevolmente esigibili per accertare la regolarità dell'operazione.
• Il raddoppio dei termini d'accertamento ex art.43 DPR 600/1973 è applicabile quando sussistono fatti che impongono la denuncia per reato tributario; il riferimento è al periodo di imposta cui la documentazione si riferisce, non alla sola data della dichiarazione.
• Se l'Amministrazione rinuncia, nel corso del giudizio, a determinate pretese (es. IRES/IRAP), il giudice non può pronunciarsi su quelle domande (ultrapetizione) e la sentenza che lo faccia è suscettibile di cassazione.
• Le modifiche legislative sanzionatorie più favorevoli (ius superveniens) si applicano in favore del contribuente; ciò impone, se rilevante, la rimessione al giudice di merito per la rideterminazione delle sanzioni.
• La richiesta di pronuncia pregiudiziale alla Corte di Giustizia è spesso superflua quando la giurisprudenza della Corte è consolidata sul punto: il giudice nazionale può applicare direttamente i principi comunitari già affermati.
• La qualificazione delle sanzioni tributarie come "penali" richiede una valutazione specifica caso per caso secondo i criteri della CEDU; non è sufficiente la sola gravosità dell'importo applicato in concreto.