Cassazione Civile, Sentenza n. 33606/2023 del 01/12/2023

Esito

La controversia

Rimborso delle ritenute alla fonte sui dividendi relativi all'anno 2004: la società giapponese ha chiesto il rimborso di €168.300,00 (differenza tra la ritenuta italiana del 27% e l'aliquota convenzionale del 10% prevista dall'art.10, par.2 lett. a) della Convenzione Italia-Giappone), invocando la propria residenza fiscale in Giappone, il possesso di almeno il 25% delle azioni nei sei mesi precedenti, la qualifica di beneficiario effettivo e l'assenza di stabile organizzazione in Italia. L'Agenzia ha rifiutato il rimborso per lacunosità documentale (mancanza dei credit advices e documentazione giapponese insufficiente), la CTP ha rigettato il ricorso del contribuente, la CTR ha parzialmente accolto l'appello riconoscendo il rimborso; l'Agenzia ha impugnato la sentenza per cassazione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso dell'Agenzia (in parte l'ha dichiarato inammissibile e in parte lo ha ritenuto infondato). È confermata l'interpretazione della CTR secondo cui, ai fini dell'applicazione dell'aliquota convenzionale ridotta, non è necessario provare l'effettivo pagamento dell'imposta nello Stato di residenza: è sufficiente la soggezione del dividendo alla potestà impositiva principale dell'altro Stato e la residenza convenzionale del percettore. La Corte ha inoltre ritenuto valida la prova del pagamento fornita con la contabile bancaria di addebito (debit advice), escludendo l'obbligo di produrre i credit advices di accredito alla beneficiaria estera. Di conseguenza il ricorso dell'Agenzia è stato respinto e il rimborso riconosciuto alla resistente viene confermato; le spese seguono la soccombenza.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 27

  L'art.27 del DPR 600 (norma nazionale sulle ritenute) non trova applicazione per avere efficacia prevalente la disciplina convenzionale; non può essere usata per negare il beneficio convenzionale quando ricorrono i presupposti della Convenzione.

• Convenzione tra Italia e Giappone contro le doppie imposizioni, art. 10 par. 2 lett. a)

  prevede un'aliquota convenzionale del 10% sui dividendi

  La Corte interpreta la norma convenzionale nel senso che la minore imposta prevista è applicabile per il solo fatto della soggezione del dividendo alla potestà impositiva principale dell'altro Stato, indipendentemente dall'effettivo pagamento dell'imposta in quello Stato.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 75

  "Nell’applicazione delle disposizioni concernenti le imposte sui redditi sono fatti salvi gli accordi internazionali resi esecutivi in Italia"

  Le convenzioni internazionali prevalgono sulla normativa interna, giustificando l'applicazione della convenzione anziché dell'art.27 DPR 600.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 169

  "Le disposizioni del presente testo unico si applicano, se più favorevoli al contribuente, anche in deroga agli accordi internazionali contro la doppia imposizione"

  Richiamato come principio di coordinamento; la giurisprudenza interpreta comunque la convenzione in modo da evitare la doppia imposizione e non per negare benefici legittimi.

• Codice Civile, art. 2697

  Riferimento al principio sulla ripartizione dell'onere della prova, che l'Agenzia invocava per richiedere prove aggiuntive sulla qualità di beneficiario effettivo.

• Codice Civile, art. 2935

  Richiamato rispetto alla decorrenza del termine di prescrizione: il termine di prescrizione decorre dalla presentazione dell'istanza di rimborso.

• Codice di Procedura Civile, art. 132

  Norma richiamata in relazione ai requisiti di motivazione della sentenza; la Corte ha ritenuto la motivazione della CTR adeguata.

• Codice di Procedura Civile, art. 360

  Norma che individua i motivi di cassazione; diversi motivi di impugnazione sono stati esaminati sotto il profilo previsto dall'art.360 c.p.c.

• D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36

  Richiamata in tema di motivazione delle decisioni nei giudizi tributari; la Corte ha ritenuto infondato il vizio denunciato dall'Agenzia.

• Sentenza Corte di Giustizia UE 19 novembre 2009, C‑540/07

  "la scelta di tassare nell'altro Stato membro i redditi provenienti dall'Italia o il livello a cui sono tassati non dipende dalla Repubblica italiana..."

  Usata per confermare il principio che l'Italia non può condizionare l'applicazione della riduzione convenzionale all'effettivo livello di imposizione nell'altro Stato: la tassazione nell'altro Stato è determinata da quello Stato, non dall'Italia.

• Commentario OCSE (par. 8.2 poi 8.11, versione 2017)

  Richiamato come riferimento interpretativo non vincolante che supporta l'applicazione della convenzione anche senza prova dell'effettivo pagamento dell'imposta nel Paese di residenza.

Massime di principio

• I benefici convenzionali (aliquote ridotte) possono essere riconosciuti sulla base della residenza convenzionale del percettore e della soggezione del reddito alla potestà impositiva dell'altro Stato, senza la necessità di provare l'effettivo pagamento dell'imposta in quello Stato.
• Il concetto di "beneficiario effettivo" va valutato concretamente: è centrale nei casi di strutture intermedie, conduit o sub-holding, ma meno rilevante quando il percettore è la casa madre che riceve dividendi dalla controllata.
• La contabile bancaria di addebito (debit advice) della società pagatrice può costituire prova sufficiente del pagamento dei dividendi per ottenere il rimborso delle ritenute, senza obbligo di produrre i credit advices di accredito alla beneficiaria estera.
• Le convenzioni internazionali prevalgono sulla normativa interna (art.75 DPR 600/1973) e vanno interpretate in modo coerente con lo scopo di evitare la doppia imposizione, impedendo che il legislatore nazionale sottragga l'effetto pratico dei benefici convenzionali.
• L'onere della prova spetta al richiedente il rimborso, ma l'Amministrazione non può rifiutare il rimborso se esistono prove idonee alternative e le richieste documentali sono sproporzionate o non previste dalla convenzione o dalla prassi.
• In controversie analoghe è utile produrre, oltre alle contabili bancarie, ogni documentazione ufficiale di residenza fiscale, autodichiarazioni/certificazioni previste dalla convenzione o dalla prassi (anche dichiarazioni sostitutive quando ammesse) per rafforzare la richiesta di rimborso.
• Il concetto di prova va valutato nel suo complesso: la mancanza di un documento specifico (es. credit advice) non determina automaticamente la perdita del diritto al rimborso se altre prove formali e coerenti dimostrano il fatto rilevante.
• La decorrenza della prescrizione e la tempestività della domanda di rimborso sono rilevanti: il termine di prescrizione decorre dalla presentazione dell'istanza di rimborso, perciò è importante l'azione tempestiva del contribuente.