Cassazione Civile, Ordinanza n. 09243/2026 del 12/04/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per il 2016 nei confronti di una società cooperativa, con recupero a tassazione di maggior reddito d'impresa ai fini IVA, IRES e IRAP, fondato su un processo verbale di constatazione redatto nei confronti di un'associazione sportiva dilettantistica emittente fatture per sponsorizzazione ritenute relative a operazioni oggettivamente inesistenti. La contribuente ha impugnato l'atto sostenendo, in sintesi: 1) la violazione dell'art. 5-ter del d.lgs. 218/1997 per mancato invito al contraddittorio endoprocedimentale, che sarebbe stato obbligatorio anche perché l'accertamento derivava da segnalazione di altro ufficio; 2) l'erroneità del giudizio di merito sulla cd. prova di resistenza, assumendo che le proprie deduzioni difensive non fossero pretestuose e che il contraddittorio avrebbe potuto incidere sull'esito; 3) l'omesso esame di fatti decisivi, individuati nelle ragioni economiche e documentali della sponsorizzazione; 4) la violazione delle norme sulla motivazione degli atti impositivi, per mancata allegazione del p.v.c. e degli atti istruttori formati verso il terzo; 5) la violazione delle regole sulle presunzioni semplici, perché gli elementi valorizzati dall'Ufficio non sarebbero stati gravi, precisi e concordanti. La Corte territoriale aveva però ritenuto insussistenti i vizi dedotti, valorizzando l'esistenza di una istruttoria mediante questionario, il mancato superamento della prova di resistenza, la sufficienza della motivazione per relationem e la congruità degli indizi di operazioni inesistenti.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto inammissibile il terzo motivo per la formazione della doppia conforme e, comunque, perché le circostanze indicate non integravano un fatto storico decisivo omesso ex art. 360, n. 5, c.p.c. Ha respinto il secondo motivo affermando che, in materia di tributi armonizzati e accertamenti cd. a tavolino, il contraddittorio endoprocedimentale può essere soddisfatto anche con strumenti non vincolati come il questionario, e che nella specie la contribuente non aveva superato la prova di resistenza, non avendo indicato in concreto quali difese avrebbe potuto spendere utilmente. Ha dichiarato assorbito il primo motivo, poiché la mancata prova di resistenza rendeva irrilevante la censura sull'obbligo di invito a comparire. Ha respinto il quarto motivo, ritenendo sufficiente la motivazione dell'avviso per relationem, perché l'atto riportava il contenuto essenziale degli atti richiamati e consentiva di comprendere ragioni di fatto e di diritto della pretesa. Ha dichiarato inammissibile e comunque infondato il quinto motivo, osservando che la doglianza mirava in realtà a una diversa ricostruzione dei fatti e non a un vero errore di sussunzione sull'art. 2729 c.c.; ha inoltre affermato che gli indizi valorizzati dall'Ufficio erano idonei a sorreggere la prova presuntiva dell'inesistenza delle operazioni di sponsorizzazione. La ricorrente è stata condannata alle spese e all'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 5-ter d.lgs. n. 218 del 1997

  L'invito obbligatorio al contraddittorio endoprocedimentale non è configurato in modo assoluto nel caso di accertamenti parziali richiamati dalla disciplina speciale; in ogni caso la sua omissione è rilevante solo se il contribuente supera la prova di resistenza.

• art. 41-bis d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato come base degli avvisi di accertamento/rettifica parziale esclusi dall'ambito applicativo dell'invito obbligatorio, secondo la sentenza impugnata.

• art. 54, commi 3 e 4, d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato quale disciplina degli avvisi di rettifica parziale in materia IVA, esclusi dall'invito obbligatorio secondo la decisione di merito.

• art. 54, comma 5, d.P.R. n. 633 del 1972

  Invocato dalla ricorrente come norma che imporrebbe il contraddittorio preventivo per l'accertamento fondato su segnalazione di altro ufficio.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Usato per denunciare violazioni di legge sostanziale e processuale, ma le censure sono state respinte o ritenute inammissibili perché in realtà rivolte alla ricostruzione del fatto.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Il vizio riguarda solo l'omesso esame di un fatto storico decisivo e non l'omessa valutazione di elementi istruttori o di argomentazioni difensive.

• art. 360, quarto comma, c.p.c.

  Richiamato per affermare l'inammissibilità del motivo sul fatto decisivo in presenza di doppia conforme.

• art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c.

  Il ricorrente deve indicare specificamente il fatto storico omesso, il dato da cui risulta, quando e come sia stato discusso e la sua decisività.

• art. 369, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Richiamato insieme all'art. 366 c.p.c. come requisito di specificità e autosufficienza della censura ex art. 360, n. 5, c.p.c.

• art. 7 della legge n. 212 del 2000

  La motivazione degli atti tributari può essere resa per relationem; se l'atto richiamato non è noto al contribuente, deve esserne allegato il contenuto essenziale, ma solo se necessario a integrare la motivazione.

• art. 42, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973

  La motivazione per relationem è valida se l'atto richiamato è allegato o se ne è riprodotto il contenuto essenziale; l'obbligo opera solo per atti non conosciuti dal contribuente.

• art. 3, comma 3, legge n. 241 del 1990

  Richiamato per distinguere il piano della motivazione da quello dell'effettiva prova della pretesa, nel quadro della motivazione per relationem.

• art. 2727 c.c.

  Le presunzioni semplici possono fondare la prova dell'inesistenza dell'operazione se il fatto noto è adeguato a sorreggere l'inferenza.

• art. 2729, primo comma, c.c.

  La censura di violazione della norma sulle presunzioni è ammissibile solo se si dimostra che il ragionamento presuntivo del giudice viola gravità, precisione o concordanza; non basta proporre una diversa lettura dei fatti.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  In caso di rigetto del ricorso è dovuto, se previsto, l'ulteriore importo a titolo di contributo unificato.

Massime di principio

• Nel processo tributario, la violazione del contraddittorio endoprocedimentale non determina automaticamente l'invalidità dell'atto: è necessario che il contribuente alleghi in modo specifico e concreto le difese che avrebbe potuto far valere, dimostrando che esse non sarebbero state pretestuose e avrebbero potuto incidere sull'esito dell'accertamento.
• La prova di resistenza richiede la deduzione di fatti storici specifici e non di mere argomentazioni difensive o di generiche contestazioni; l'onere di allegazione grava sul contribuente che eccepisce il vizio procedimentale.
• Nel caso di tributi armonizzati, il contraddittorio endoprocedimentale può essere assolto anche con modalità non formalizzate, purché sia garantita un'effettiva interlocuzione preventiva; strumenti come il questionario possono soddisfare l'esigenza partecipativa se idonei al confronto.
• L'omesso esame censurabile in cassazione riguarda solo un fatto storico decisivo, non la mancata considerazione di singoli elementi istruttori o di una pluralità di deduzioni difensive; in presenza di doppia conforme il motivo è ulteriormente limitato.
• La motivazione per relationem degli avvisi di accertamento è valida se l'atto richiamato è conosciuto o conoscibile dal contribuente oppure se l'avviso ne riproduce il contenuto essenziale in modo da consentire la comprensione della pretesa e la sua efficace contestazione.
• In tema di presunzioni semplici, la denuncia di violazione dell'art. 2729 c.c. non può risolversi in una diversa ricostruzione del fatto: occorre indicare specificamente in che modo il ragionamento inferenziale del giudice abbia violato i requisiti di gravità, precisione e concordanza.
• La prova dell'inesistenza di operazioni fatturate può essere desunta da un complesso di indizi convergenti, quali incongruenze tra contratto e fatture, movimenti finanziari sospetti e inadeguatezza della documentazione giustificativa.

Come è indicizzato