Cassazione Civile, Sentenza n. 417/2020 del 14/01/2020

Esito

La controversia

La controversia riguarda avvisi di accertamento suppletivi e di rettifica relativi a importazioni effettuate nel 2011, in regime di rappresentanza indiretta da parte di un Centro di Assistenza Doganale (CAD), aventi per oggetto pulegge di tensione dei cingoli (idler) e ruote dentate motrici (sprocket) per macchine movimento terra. L’Ufficio aveva rettificato la classificazione doganale dichiarata, voce 8431 49 80 00, assegnando a ciascun articolo una diversa voce tariffaria. La CTP di La Spezia aveva accolto il ricorso del contribuente; la CTR della Liguria, con sentenza del 20 dicembre 2016, aveva parzialmente accolto l’appello dell’Ufficio quanto alla responsabilità solidale del CAD quale rappresentante indiretto e dichiarante, ma lo aveva respinto sulla riclassificazione delle merci. Con il ricorso principale l’Agenzia ha dedotto la violazione dell’art. 20 del Codice doganale comunitario e delle regole generali di interpretazione della Nomenclatura combinata, sostenendo che pulegge e ruote dentate, in ragione delle loro caratteristiche e delle voci specifiche previste, dovessero essere classificate autonomamente e non come parti di macchine movimento terra. Il CAD ha proposto due motivi incidentali: con il primo ha contestato che la procedura domiciliata imponesse necessariamente la rappresentanza indiretta e la conseguente responsabilità solidale, sostenendo che fosse consentita anche la rappresentanza diretta; con il secondo ha negato la propria responsabilità professionale nella revisione doganale a posteriori, invocando la necessità di accertare colpa e buona fede e contestando il riparto dell’onere probatorio.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso principale: la CTR non aveva verificato se, in base alle caratteristiche oggettive e alla funzione delle merci, pulegge e ruote dentate fossero classificabili come oggetti autonomi in una voce specifica ai sensi della nota 2, lett. a), della sezione XVI della Nomenclatura combinata, applicando solo in via subordinata il criterio della lett. b), relativo alle parti destinate a una determinata macchina. Ha quindi cassato la sentenza sul punto, demandando al giudice di rinvio tale verifica. Ha accolto anche il primo motivo incidentale, superando il precedente orientamento: la procedura domiciliata non obbliga il CAD a operare in rappresentanza indiretta e consente anche la rappresentanza diretta; resta però da accertare in concreto quale regime di rappresentanza sia stato adottato. Ha rigettato il secondo motivo incidentale: la responsabilità non è oggettiva, ma l’esimente relativa alla buona fede richiede che il debitore doganale dimostri la diligenza professionale oggettivamente esigibile e la non riconoscibilità dell’errore, riconducibile esclusivamente all’autorità doganale. La sentenza è stata cassata con rinvio alla CTR della Liguria, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• Reg. (CEE) n. 2658/87, Allegato I, sezione XVI, nota 2, lett. a) e b)

  La sentenza impugnata, nella parte in cui non ha verificato in base alle caratteristiche e alla funzione svolta se tali merci siano autonomamente classificabili nella voce specifica e, solo nel caso in cui ciò non sia possibile (risultando quindi “innominati”), facendo applicazione del criterio sussidiario della nota 2, lett. b), cit., non si è uniformata a tale principio, per cui va cassata con rinvio.

  La classificazione delle parti di macchine va effettuata in via principale secondo la nota 2, lett. a), verificando se le caratteristiche oggettive rendano la merce un oggetto autonomamente classificabile in una voce specifica; solo se ciò non è possibile si applica il criterio sussidiario della lett. b), che valorizza la destinazione a una macchina.

• art. 5 Reg. (CEE) n. 2913/1992 (C.D.C.)

  Da tali disposizioni si deduce che l’importatore possa domiciliare direttamente le merci presso i propri locali senza presentarle in dogana, con la sola iscrizione delle merci nelle proprie scritture contabili. Di converso, nessuna delle richiamate disposizioni prevede che l’eventuale intermediario debba operare necessariamente in un particolare regime di rappresentanza, come quella indiretta.

  La disciplina doganale ammette la rappresentanza diretta o indiretta e non impone che l’intermediario che opera in procedura domiciliata adotti necessariamente la rappresentanza indiretta; tale facoltà è riconosciuta anche ai CAD costituiti da spedizionieri doganali.

• art. 40 D.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43 (T.U.L.D.)

  Tuttavia, questa facoltà, stante il richiamato quadro normativo unionale, non può non essere estesa ai Centri di Assistenza Doganale, trattandosi di società di capitali costituite obbligatoriamente da soci che sono a loro volta spedizionieri doganali, iscritti da almeno tre anni all’albo professionale a termini della L. n. 66 del 1992, art. 1-septies, e del D.M. 11 dicembre 1992, n. 549, art. 1.

  La facoltà di agire in rappresentanza diretta, attribuita dall’art. 40 agli spedizionieri doganali, si estende ai CAD, data la loro composizione obbligatoria da spedizionieri iscritti all’albo.

• art. 76 Reg. (CEE) n. 2913/1992 (C.D.C.)

  Il principio va pertanto affermato: “nelle procedure semplificate di domiciliazione il Centro di Assistenza Doganale non deve necessariamente operare in regime di rappresentanza indiretta dell’importatore ma può anche operare in regime di rappresentanza diretta, non potendosi limitare il regime di rappresentanza dei centri di assistenza doganale, costituiti a termini della L. 6 febbraio 1992, n. 66, art. 1-septies, al pari di quella degli spedizionieri doganali a termini del D.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43, art. 40”.

  La procedura di domiciliazione non comporta di per sé che il CAD sia dichiarante in rappresentanza indiretta: la natura della rappresentanza deve essere accertata in concreto e può essere anche diretta.

• art. 220, par. 2, lett. b), Reg. (CEE) n. 2913/1992

  L’esimente della buona fede che consente all’importatore di andare esente da tale maggiore imposizione a termini dell’art. 220 Reg. (CEE) n. 2913/1992, par. 2, lett. b), prescinde, difatti, del tutto dallo stato soggettivo dell’importatore (come ritenuto dal giudice di appello), ossia dalla effettiva consapevolezza circa la veridicità delle informazioni fornite dall’esportatore alle autorità del proprio Stato.

  L’esimente non dipende dalla mera convinzione soggettiva dell’importatore circa la correttezza dei dati; occorre dimostrare l’adozione della diligenza professionale oggettivamente richiesta e la non riconoscibilità dell’errore.

• art. 1176, comma 2, c.c.

  Diversamente, è onere del contribuente dimostrare di avere agito secondo uno standard oggettivo di diligenza qualificata, richiesta in ragione dell’attività professionale di importatore svolta, ex art. 1176 c.c., comma 2, per verificare la ricorrenza delle condizioni per il trattamento preferenziale, mediante un controllo sull’esattezza delle informazioni rese dall’esportatore (Cass., Sez. V, 23 maggio 2018, n. 12719), controllo che si estende alla esattezza delle informazioni fornite dall’esportatore allo Stato di esportazione (Cass., Sez. V, 15 marzo 2013, n. 6621).

  Il debitore doganale deve provare di avere svolto il controllo esigibile da un operatore professionale, verificando l’esattezza delle informazioni rilevanti fornite dall’esportatore, anche quelle trasmesse alle autorità dello Stato di esportazione.

Massime di principio

• Per classificare tariffariamente merci che costituiscono parti di macchine occorre applicare in via prioritaria la regola che ne impone la classificazione autonoma quando, per caratteristiche e proprietà oggettive, esse rientrano in una voce specifica dei capitoli 84 o 85 della Nomenclatura combinata. Il criterio basato sulla destinazione a una macchina determinata opera soltanto in via sussidiaria, quando le parti non siano autonomamente classificabili.
• La procedura doganale semplificata di domiciliazione non impone al Centro di Assistenza Doganale di agire in rappresentanza indiretta: il CAD può operare anche in rappresentanza diretta. La responsabilità quale dichiarante dipende quindi dal regime di rappresentanza concretamente adottato e non dalla sola utilizzazione della procedura domiciliata.
• L’esimente doganale della buona fede non si fonda sulla mera assenza di consapevolezza soggettiva dell’errore. Il debitore doganale deve dimostrare di aver osservato la diligenza professionale oggettivamente esigibile, compiendo controlli sull’esattezza delle informazioni rilevanti, e che l’errore dell’autorità non fosse riconoscibile nonostante tale diligenza.
• La responsabilità dello spedizioniere o dell’intermediario nella revisione doganale a posteriori non è oggettiva: può essere esclusa mediante l’allegazione e la prova di circostanze specifiche che rendano inesigibile il comportamento professionalmente diligente.

Come è indicizzato