Cassazione Civile, Ordinanza n. 32868/2024 del 16/12/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per l'anno d'imposta 2007, con cui venivano contestati alla società maggiori redditi e il conseguente omesso versamento di IRES, IVA e IRAP. La C.T.P. aveva accolto il ricorso della società; la C.T.R. della Calabria aveva poi rigettato l'appello dell'Ufficio, ritenendo nullo l'atto impositivo perché fondato su un PVC redatto nei confronti di un'altra società e non allegato all'avviso notificato alla contribuente. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: primo, deducendo l'apparenza della motivazione della sentenza d'appello per non avere esaminato le risultanze probatorie offerte dall'Ufficio e per essersi limitata a constatare la mancata allegazione del PVC relativo al terzo; secondo, denunciando la violazione delle norme sulla motivazione degli atti tributari e dell'onere della prova, sostenendo che l'obbligo informativo era stato assolto perché l'avviso trascriveva il contenuto essenziale degli elementi emersi nel controllo eseguito presso la terza società, e che la C.T.R. aveva omesso di verificare l'adeguatezza di tale motivazione per relationem.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, escludendo che la sentenza d'appello fosse priva di motivazione o meramente apparente: la C.T.R. ha infatti espresso una ratio decidente, sebbene non condivisa dalla ricorrente, ritenendo che la mancata allegazione del PVC richiamato rendesse non conoscibili gli elementi della pretesa fiscale e lesivo il diritto di difesa. Ha invece accolto il secondo motivo, affermando che il giudice di merito non aveva verificato se l'avviso di accertamento fosse sufficientemente motivato per relationem mediante la trascrizione del contenuto essenziale degli atti richiamati. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente al motivo accolto e la causa è stata rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Reggio Calabria per nuovo esame, con regolazione anche delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  È stato invocato per denunciare l'apparenza della motivazione; la Corte ha escluso il vizio perché la sentenza d'appello conteneva una ratio decidendi comprensibile e non meramente apparente.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È stato invocato per censurare la violazione delle norme sulla motivazione degli atti tributari e sull'onere probatorio.

• art. 36 d.lgs. 546/1992

  Richiamato come parametro della motivazione della sentenza tributaria di merito.

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato come parametro della motivazione della sentenza e per escludere l'apparenza motivazionale.

• art. 42 d.P.R. 600/1973

  La Corte ne ribadisce la funzione di disciplina della motivazione dell'avviso di accertamento e ammette la motivazione per relationem, purché il contenuto essenziale dell'atto richiamato sia riprodotto o l'atto sia allegato.

• art. 7 l. 212/2000

  Serve a garantire la conoscenza dei presupposti della pretesa tributaria; l'allegazione dell'atto richiamato può essere sostituita dalla riproduzione del suo contenuto essenziale.

• art. 3 l. 241/1990

  Richiamato in combinazione con la disciplina tributaria sulla motivazione, quale base dell'obbligo di indicare le ragioni dell'atto amministrativo.

• art. 56 d.P.R. 633/1972

  Richiamato dalla ricorrente quale norma parallela in materia di motivazione degli atti IVA.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato dalla ricorrente per sostenere che l'onere di dimostrare l'idonea motivazione e i fatti costitutivi della pretesa fosse stato assolto dall'Ufficio.

Massime di principio

• Nel processo tributario, la motivazione dell'avviso di accertamento può essere resa anche per relationem, ma il giudice di merito deve verificare se l'atto richiama documenti effettivamente conosciuti dal contribuente o se ne riproduce il contenuto essenziale in modo sufficiente a consentire la difesa.
• L'obbligo di allegazione degli atti richiamati non opera in modo meccanico e assoluto: è superato quando l'avviso trascriva le parti essenziali dell'atto esterno, intese come elementi necessari e sufficienti a far comprendere la pretesa fiscale.
• La motivazione è apparente solo quando il giudice non renda percepibile la ratio decidendi; non ricorre invece quando il giudice enunci un principio giuridico, pur erroneo, in risposta al motivo di gravame.
• Quando la pretesa fiscale deriva da circostanze accertate presso un terzo, occorre accertare se nell'avviso notificato al contribuente siano stati riportati gli elementi essenziali del controllo e non soltanto il generico rinvio al PVC esterno.

Come è indicizzato