Cassazione Civile, Ordinanza n. 32884/2024 del 16/12/2024

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva emesso un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2006, recuperando a tassazione Irpef, imposta sostitutiva, addizionale regionale, interessi e sanzioni, sulla base del presunto possesso di somme non dichiarate e illecitamente trasferite in Svizzera, ritenute riconducibili alla c.d. Lista Falciani. La contribuente aveva contestato l'atto deducendo l'illegittimità della prova e, soprattutto, l'illegittima applicazione retroattiva dell'art. 12, comma 2, d.l. 78/2009, ritenuto dalla CTR norma sostanziale e quindi non applicabile a un periodo d'imposta anteriore alla sua entrata in vigore. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con un solo motivo, denunciando violazione e falsa applicazione dell'art. 11 disp. prel. c.c., dell'art. 3 L. 212/2000, degli artt. 2727 e 2729 c.c., dell'art. 116 c.p.c. e dell'art. 12, commi 2 e 2-bis, d.l. 78/2009, sostenendo che la CTR aveva erroneamente confuso la natura del comma 2 con quella del comma 2-bis: il comma 2 introduce una presunzione sostanziale non retroattiva, mentre il comma 2-bis disciplina il raddoppio dei termini di accertamento e ha natura processuale, applicabile anche ai periodi anteriori alla sua entrata in vigore.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato il ricorso. Ha precisato che la sentenza impugnata aveva valorizzato in modo unitario l'art. 12 d.l. 78/2009 senza distinguere tra le diverse disposizioni: il comma 2 ha natura sostanziale e non è retroattivo; il comma 2-bis, invece, ha natura processuale, opera secondo il principio tempus regit actum e si applica anche a periodi d'imposta precedenti al 1° luglio 2009 quando siano in contestazione redditi sottratti a tassazione e detenuti in Stati a fiscalità privilegiata. Ha inoltre richiamato il principio per cui, anche se la presunzione legale non è retroattiva, l'Ufficio può comunque provare i redditi non dichiarati mediante presunzioni semplici gravi, precise e concordanti. La sentenza della CTR è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Milano, in diversa composizione, per nuovo esame conforme ai principi indicati.

Norme richiamate

• art. 11 disp. prel. c.c.

  Richiamato per il principio di irretroattività delle norme, distinto però tra disposizioni sostanziali e processuali.

• art. 3 L. 212/2000

  Richiamato nel motivo come parametro sulla retroattività delle norme tributarie.

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  Richiamati per la disciplina delle presunzioni semplici, utilizzabili dall'Ufficio anche quando non operi la presunzione legale.

• art. 116 c.p.c.

  Richiamato nel motivo per censurare la valutazione probatoria compiuta dal giudice di merito.

• art. 12, comma 2, d.l. 78/2009 conv. in L. 102/2009

  Prevede una presunzione legale di evasione per investimenti e attività finanziarie detenute in Stati o territori a fiscalità privilegiata; la Corte lo qualifica come norma sostanziale, non retroattiva.

• art. 12, comma 2-bis, d.l. 78/2009 conv. in L. 102/2009

  Prevede il raddoppio dei termini decadenziali per l'accertamento; la Corte lo qualifica come norma processuale, applicabile anche ai periodi d'imposta anteriori alla sua entrata in vigore.

• art. 12, comma 2-ter, d.l. 78/2009 conv. in L. 102/2009

  Richiamato dalla giurisprudenza citata come disposizione processuale sul raddoppio dei termini di decadenza e prescrizione per le sanzioni relative all'omessa denuncia delle disponibilità estere.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Norma sul motivo di ricorso per cassazione per violazione di legge, utilizzata come veicolo della censura.

Massime di principio

• La disciplina dell'art. 12 d.l. 78/2009 va distinta per commi: il comma 2 introduce una presunzione sostanziale di evasione e non si applica retroattivamente, mentre il comma 2-bis disciplina solo il raddoppio dei termini di accertamento e ha natura processuale, con applicazione ai procedimenti relativi a periodi d'imposta anteriori alla sua entrata in vigore.
• Anche quando non sia applicabile la presunzione legale prevista per i capitali detenuti in Stati a fiscalità privilegiata, l'Ufficio può comunque fondare l'accertamento su presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti.
• In materia tributaria, la qualificazione della norma come sostanziale o processuale è decisiva ai fini dell'irretroattività: le norme sostanziali non si applicano a fatti anteriori, mentre quelle processuali seguono il principio tempus regit actum.
• Il giudice di merito incorre in vizio di diritto quando tratti in modo unitario disposizioni con diversa natura e diversi effetti temporali, omettendo la distinzione tra presunzione di evasione e raddoppio dei termini di accertamento.

Come è indicizzato