Sentenza del 09/11/2016 n. 22743 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della CTR di Milano che aveva respinto il suo appello e confermato, in larga parte, l'annullamento delle riprese fiscali relative a IRAP e IVA. Il motivo principale riguardava l'utilizzo, a favore della società contribuente, di documentazione prodotta soltanto in giudizio e non esibita durante la verifica fiscale, nonostante la richiesta dell'Ufficio. Secondo l'Agenzia, tale documentazione era inutilizzabile ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, in mancanza della prova che l'omessa esibizione fosse dipesa da una causa non imputabile al contribuente. Gli ulteriori motivi riguardavano l'omessa o apparente motivazione della sentenza e l'interpretazione dell'art. 172, comma 7, TUIR in materia di utilizzo delle perdite fiscali nelle operazioni di fusione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo e il secondo motivo di ricorso, ritenendo che i giudici di merito avessero utilizzato la documentazione tardivamente prodotta senza verificare e motivare adeguatamente l'esistenza di una causa esterna, non imputabile alla contribuente, che avesse impedito la tempestiva esibizione all'Ufficio. Gli altri motivi sono stati dichiarati assorbiti. La sentenza della CTR è stata cassata e la causa è stata rinviata a un'altra Sezione della Commissione Tributaria regionale della Lombardia, che dovrà riesaminare la controversia applicando i principi indicati dalla Cassazione e provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, commi 3 e 4, nel testo vigente ratione temporis

  Le notizie ed i dati non addotti e gli atti, i documenti, i libri ed i registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell'Ufficio non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente, ai fini dell'accertamento in sede amministrativa e contenziosa. La preclusione non opera quando il contribuente dimostri di non aver potuto adempiere per causa a lui non imputabile.

  La documentazione richiesta dall'Amministrazione finanziaria e non esibita può diventare inutilizzabile anche nel successivo giudizio tributario. La preclusione non si applica se il contribuente deposita la documentazione già con l'atto introduttivo e dichiara contestualmente, dimostrandolo, che l'omessa esibizione è dipesa da forza maggiore, fatto del terzo, caso fortuito o altra causa esterna alla propria sfera di controllo.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, comma 5

  I libri, registri, scritture e documenti di cui è rifiutata l'esibizione non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente ai fini dell'accertamento in sede amministrativa o contenziosa.

  Il rifiuto di esibizione comprende anche la dichiarazione di non possedere la documentazione o la sua sottrazione all'ispezione. La Cassazione ha interpretato la disposizione in modo sistematico e costituzionalmente orientato, riconoscendo che la preclusione non opera quando la mancata esibizione sia stata determinata da una causa non imputabile al contribuente.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 24 e 58, comma 2

  Quando la documentazione non è stata esibita tempestivamente per una causa non imputabile al contribuente, essa può essere prodotta successivamente nel giudizio tributario, nel rispetto delle forme e dei termini processuali previsti per l'introduzione delle prove documentali.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, commi 4 e 5, nel testo attuale

  La numerazione attuale corrisponde, per la parte rilevante, ai commi 3 e 4 applicabili ratione temporis e conferma il principio della inutilizzabilità dei documenti non esibiti, salvo prova di una causa non imputabile.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52

  La disciplina IVA è stata coordinata dalla Cassazione con quella prevista per le imposte sui redditi, così da evitare un'applicazione irragionevolmente più rigida della preclusione probatoria in materia IVA.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 24 e 58, comma 2

  Le prove documentali devono essere introdotte nel processo tributario secondo le modalità e i termini processuali applicabili; la produzione successiva è ammissibile quando è giustificata dalla mancata disponibilità non imputabile al contribuente.

Massime di principio

• La documentazione richiesta durante una verifica fiscale deve essere esibita tempestivamente: se il contribuente la omette senza valida giustificazione, rischia che essa non possa essere utilizzata a suo favore né in sede amministrativa né in giudizio.
• La semplice produzione tardiva dei documenti non è sufficiente. Il contribuente deve dimostrare che, al momento della richiesta, non disponeva della documentazione e che l'impedimento era dovuto a forza maggiore, caso fortuito, fatto di un terzo o altra causa esterna non imputabile.
• La causa impeditiva deve essere specificamente allegata e provata, preferibilmente già nell'atto introduttivo del giudizio, insieme alla documentazione tardivamente prodotta.
• Il divieto di utilizzo riguarda i documenti realmente richiesti e non esibiti o rifiutati; non opera automaticamente quando la mancata esibizione dipende da una concreta indisponibilità non colpevole.
• La regola si applica sia alle imposte sui redditi sia all'IVA, secondo un'interpretazione coordinata e costituzionalmente orientata delle rispettive disposizioni.
• Il giudice tributario deve motivare espressamente sull'esistenza della causa non imputabile e non può fondare la decisione su documenti tardivi senza aver prima verificato tale presupposto.