Sentenza del 07/10/2016 n. 20142 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda il recupero dei crediti d’imposta per investimenti effettuati nel 2001 e 2002 in aree svantaggiate, ai sensi dell’art. 8 della legge n. 388/2000. Gli investimenti comprendevano un terreno acquistato il 21 dicembre 2001, destinato alla costruzione di un opificio, una cabina motrice e un rimorchio furgonato, nonché un macchinario per produrre calze. L’Agenzia contestava che il solo acquisto del terreno, sul quale non risultava costruito l’opificio, desse diritto al credito; contestava inoltre la spettanza del beneficio per gli altri beni. La società, con ricorso incidentale, sosteneva che gli ordinativi dei veicoli perfezionassero l’acquisto prima dell’8 luglio 2002, contestava il valore probatorio degli accertamenti dell’Ufficio e censurava la declaratoria d’inammissibilità del proprio appello incidentale contro la legittimità formale dell’avviso.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto le eccezioni preliminari della società: il ricorso dell’Agenzia era tempestivo, poiché il termine annuale, aumentato della sospensione feriale, scadeva il 18 gennaio 2012, data in cui fu consegnato per la notifica; ha inoltre ritenuto rispettato il principio di autosufficienza. Ha accolto il ricorso principale: il mero acquisto dell’area edificabile e la voltura della concessione edilizia non bastano a far sorgere il beneficio, poiché il costo del terreno segue la sorte del fabbricato strumentale e occorre verificare l’effettiva realizzazione dei lavori e il rispetto del termine di entrata in funzione. La CTR non aveva adeguatamente valutato gli elementi contrari né le deduzioni sui lavori asseritamente eseguiti. Ha rigettato tutti e tre i motivi incidentali: gli ordinativi non provavano da soli la conclusione, prima dell’8 luglio 2002, dei contratti di acquisto dei veicoli; le censure sul verbale e sul mancato rinvenimento dei beni non colpivano la ratio effettiva della decisione, fondata anche su altri elementi; l’appello incidentale era stato correttamente dichiarato inammissibile per mancanza di censure specifiche. La sentenza della CTR di Bari, sezione staccata di Lecce, è stata cassata con rinvio alla stessa CTR in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. La Cassazione non ha deciso definitivamente l’importo del credito spettante: resta da riesaminare la controversia.

Norme richiamate

• Legge 23 dicembre 2000, n. 388, art. 8, comma 2

  Dal tenore testuale della norma e della ratio alla stessa sottesa (promozione dello sviluppo industriale nelle aree depresse del paese come già esplicitata da questa Corte nelle sentenze n.ri 3310/2009; 24936/2011), appare evidente che l'agevolazione fiscale, consistente nel riconoscimento del credito di imposta, spetti solo a quell'impresa che acquisti beni materiali mobili ed immobili strumentali, ovvero destinati ad essere esclusivamente e durevolmente utilizzati nell'impresa stessa.

  Il credito agevola l’acquisizione di beni strumentali nuovi destinati in modo esclusivo e durevole all’attività d’impresa. L’acquisto di un terreno destinato a ospitare un fabbricato produttivo non è, da solo, sufficiente: il terreno è funzionalmente legato alla realizzazione del fabbricato.

• Legge 23 dicembre 2000, n. 388, art. 8, comma 7

  Prescrive la L. n. 388 del 2000, art. 8, comma 7, che i beni oggetto dell'agevolazione "entrino in funzione entro il secondo periodo d'imposta successivo a quello della loro acquisizione o ultimazione", di guisa che il costo dell'area destinata alla realizzazione del fabbricato strumentale non può che essere legato alla sorte di quest'ultimo, alla realizzazione del quale l'acquisizione dell'area è funzionale, non potendosi del resto riferire la "entrata in funzione" all'acquisizione in sè di un terreno edificabile.

  I beni agevolati devono entrare in funzione entro il secondo periodo d’imposta successivo all’acquisizione o all’ultimazione. Per il terreno destinato a un fabbricato strumentale, il requisito va valutato in relazione alla realizzazione e alla messa in funzione del fabbricato, non al mero acquisto dell’area.

• Decreto-legge 8 luglio 2002, n. 138, art. 10

  In tema di agevolazioni per gli investimenti nelle aree svantaggiate, inoltre, la fruizione del credito di imposta secondo il regime originario di ammissione previsto dalla L. n. 388 del 2000, art. 8 - comprensivo dell'applicazione del beneficio in via automatica - richiede che la stipula del contratto di acquisto dei nuovi beni sia anteriore all'8 luglio 2002 e poichè l'effetto traslativo si produce in forza del consenso tra le parti, ai sensi dell'art. 1376 c.c., senza che rilevi la loro consegna successivamente a tale data (Cass. n. 13143/2014), giammai esso potrebbe farsi retroagire, ad esempio, alla stipula di un contratto preliminare di compravendita o al compimento di altri atti in uso nella pratica commerciale ed aventi, analogamente, al più meri effetti obbligatori tra le parti, come il versamento della caparra, che tuttavia non costituiscono momenti rilevanti della realizzazione dell'investimento.

  Per accedere al regime originario, l’acquisto deve risultare concluso con un contratto anteriore all’8 luglio 2002. L’effetto traslativo consensuale può precedere la consegna, ma un preliminare, un ordinativo non provato come contratto definitivo o il pagamento di una caparra non consentono di retrodatare l’investimento.

• Codice civile, art. 1376

  L'effetto traslativo si produce in forza del consenso tra le parti, ai sensi dell'art. 1376 c.c., senza che rilevi la loro consegna successivamente a tale data.

  Per i beni cui si applica il principio consensualistico, l’acquisto si perfeziona con il consenso contrattuale; la consegna successiva non sposta la data dell’investimento, mentre atti meramente obbligatori non equivalgono al contratto definitivo.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 75 e 121-bis, nel testo applicabile (ora artt. 109 e 164)

  Questa Corte ha già avuto occasione di affermare il principio secondo il quale l'acquisto di un veicolo si configura come investimento agevolabile per l'intero costo, ai fini del credito di imposta previsto dalla L. n. 388 del 2000, art. 8, solo se, in applicazione del criterio del rapporto di inerenza previsto dal D.P.R. n. 917 del 1986, artt. 75 e 121 bis (ora, rispettivamente, artt. 109 e 164 del artt. 109 e 164 del TUIR, nuova numerazione), il contribuente ne dimostri l'esclusiva strumentalità all'esercizio dell'impresa.

  Il costo del veicolo è agevolabile per intero soltanto se il contribuente dimostra che il mezzo è esclusivamente strumentale all’attività d’impresa, secondo il criterio d’inerenza richiamato dalla disciplina fiscale.

• Codice di procedura civile, art. 327, e decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, art. 38, comma 3

  Ai fini del riscontro della tempestività dell'appello, al termine di un anno previsto dall'art. 327 c.p.c., richiamato in relazione al processo tributario, dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 38, comma 3, e che va calcolato prescindendo dal numero dei giorni dai quali è composto ogni singolo mese o anno, devono aggiungersi quarantasei giorni, ai sensi del combinato disposto dell'art. 155 c.p.c., comma 1, e L. n. 742 del 1969, art. 1, comma 1, non dovendosi tenere conto dei giorni tra il primo agosto ed il quindici settembre di ogni anno, per effetto della sospensione dei termini processuali durante il periodo feriale.

  Nel regime temporale applicabile al caso, il termine lungo annuale d’impugnazione nel processo tributario si calcola aggiungendo la sospensione feriale; il termine non si computa includendo il giorno iniziale.

• Codice di procedura civile, art. 155, comma 1

  E poichè il decorso del termine d'impugnazione, il quale non include il dies a quo in applicazione del principio fissato dall'art. 155 c.p.c., comma 1, è esattamente iniziato il 4/12/1010, va da sè che, alla data del 18/1/2012, allorchè il plico contenente il ricorso per cassazione venne consegnato per la notifica all'UNEP presso la Corte di Appello di Roma, esso non era interamente trascorso, andando a scadere proprio il giorno 18/1/2012.

  Il giorno iniziale non si conta nel calcolo del termine processuale. La Corte ha applicato tale regola per concludere che il ricorso era stato consegnato per la notifica l’ultimo giorno utile.

• Legge 7 ottobre 1969, n. 742, art. 1, comma 1

  Al termine di un anno previsto dall'art. 327 c.p.c., richiamato in relazione al processo tributario, dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 38, comma 3, e che va calcolato prescindendo dal numero dei giorni dai quali è composto ogni singolo mese o anno, devono aggiungersi quarantasei giorni, ai sensi del combinato disposto dell'art. 155 c.p.c., comma 1, e L. n. 742 del 1969, art. 1, comma 1, non dovendosi tenere conto dei giorni tra il primo agosto ed il quindici settembre di ogni anno, per effetto della sospensione dei termini processuali durante il periodo feriale.

  La sospensione feriale si applica al termine d’impugnazione calcolato nel caso e comporta l’aggiunta dei giorni corrispondenti al periodo di sospensione.

• Codice di procedura civile, art. 366

  Quanto alla eccezione di inammissibilità del ricorso, per violazione del principio di autosufficienza (art. 366 c.p.c.), è sufficiente osservare che si tratta di eccezione astratta, giustificata solo mediante un richiamo alla giurisprudenza di questa Corte, mentre la trascrizione degli atti del processo appare adeguata rispetto alle necessità dell'impugnazione e segnatamente ai punti rilevanti per la risoluzione delle questioni dedotte.

  Il ricorso per cassazione deve esporre e riportare gli elementi processuali necessari a comprendere e decidere le censure; nel caso concreto la trascrizione degli atti è stata giudicata adeguata e l’eccezione di difetto di autosufficienza, formulata in modo astratto, è stata respinta.

• Codice di procedura civile, art. 342, e decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, art. 53

  Tuttavia, la declaratoria di inammissibilità dell'appello incidentale proposto dalla contribuente avverso la affermata legittimità formale dell'avviso di recupero del credito d'imposta, riposa sul rilievo della mancanza nell'impugnazione di una critica adeguata e specifica della decisione appellata e non già sulla mera coincidenza dei motivi di appello con le tesi già svolte in precedenza.

  L’appello deve contenere critiche specifiche alla decisione impugnata. La sua inammissibilità dipende dalla mancanza di una contestazione adeguata dei capi decisori, non dal solo fatto che riproponga argomenti già formulati in primo grado.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 51, e D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32

  La decisione impugnata, infatti, non si basa sul più volte evocato p.v.c. ma su altri elementi documentali forniti dalla stessa società M.S. Italia, che in data 2/12/2003 aveva fornito risposte al questionario inviato dall'Agenzia delle Entrate, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51 e D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, alla contribuente.

  La Corte richiama questi poteri istruttori per spiegare che la decisione di merito si fondava anche sulle risposte documentali della contribuente al questionario; le censure dirette esclusivamente contro il verbale di accesso non investivano quindi la concreta ratio della pronuncia.

Massime di principio

• Per il credito d’imposta per investimenti in aree svantaggiate previsto dalla legge n. 388/2000, il semplice acquisto del terreno destinato a un futuro stabilimento non basta: il terreno segue la sorte del fabbricato strumentale e occorre accertare la concreta realizzazione dei lavori e il rispetto del termine di entrata in funzione.
• Chi invoca un’agevolazione fiscale deve provare i presupposti del beneficio con documentazione idonea. Ordini o documenti preparatori, senza conferme contrattuali e senza elementi che dimostrino la conclusione e la data dell’acquisto, possono non bastare.
• Per beneficiare del regime originario del credito, gli acquisti dovevano risultare conclusi prima dell’8 luglio 2002; la consegna successiva non è decisiva se il contratto traslativo era già perfezionato, ma un preliminare o un mero atto obbligatorio non retrodata l’investimento.
• L’agevolabilità integrale di un veicolo richiede la prova della sua esclusiva strumentalità all’impresa.
• Nell’impugnazione, i motivi devono confrontarsi in modo specifico con le ragioni della decisione contestata. In cassazione non è possibile chiedere una nuova valutazione dei fatti e delle prove se il giudice di merito li ha esaminati con motivazione immune da vizi rilevanti.