Sentenza del 02/01/2020 n. 1 - Comm. Trib. Prov. Imperia

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento n. TL5030400990/2016 relativo all'anno 2011 per maggiori ricavi determinati con metodo sintetico (studi di settore). Contestazioni: illegittimità del metodo accertativo per carenza dei presupposti e difformità dello studio di settore rispetto alla situazione reale (localizzazione periferica, struttura in ex serra agricola); mancanza di motivazione dell'atto; domanda pregiudiziale di nullità per assenza di sottoscrizione autografa (atto firmato digitalmente e notificato in forma cartacea). L'Agenzia ha difeso la validità dell'accertamento e della firma digitale, richiamando la normativa sugli studi di settore e la giurisprudenza che ne riconosce la valenza probatoria.

La decisione

Questione preliminare: la Commissione ha ritenuto applicabile il Codice dell'Amministrazione Digitale (CAD) agli avvisi di accertamento emessi prima del 27/01/2018, aderendo all'orientamento che distingue l'attività di accertamento dalle attività ispettive e di controllo fiscale, e ha quindi riconosciuto legittima la sottoscrizione digitale dell'atto. Sul merito: pur ritenendo legittimo l'accertamento fondato su gravi incongruenze e sugli studi di settore, la Commissione ha accolto parzialmente il ricorso tenendo conto delle specifiche circostanze aziendali (localizzazione decentrata ecc.) e ha rideterminato i maggiori ricavi per l'anno 2011 in € 15.234,00 (rispetto ai € 44.131 indicati dall'Ufficio). Spese di lite compensate tra le parti.

Norme richiamate

• Codice dell'Amministrazione Digitale (CAD), art. 2, comma 6 (versione originaria)

  le disposizioni del presente Codice non si applicano limitatamente all'esercizio delle attività e funzioni ispettive e di controllo fiscale, di ordine e sicurezza pubblica, difesa e sicurezza nazionale, polizia giudiziaria e polizia economico-finanziaria e consultazioni elettorali

  Il Tribunale ha esaminato la portata dell'esclusione originaria e ritenuto che l'espressione "attività e funzioni ispettive e di controllo fiscale" non comprenda automaticamente l'attività di accertamento tributario svolta dall'Agenzia delle Entrate.

• Codice dell'Amministrazione Digitale (CAD), art. 2, comma 6-bis (introdotto con D.lgs. 13 dicembre 2017, n. 217)

  ferma restando l'applicabilità delle disposizioni del presente decreto agli atti di liquidazione, rettifica, accertamento e di irrogazione delle sanzioni di natura tributaria, con decreto del Presidente del Consiglio dei ministri ... sono stabiliti le modalità e i termini di applicazione delle disposizioni del presente Codice alle attività e funzioni ispettive e di controllo fiscale

  La modifica è stata ritenuta chiarificatrice: ribadisce esplicitamente che il CAD si applica agli atti di accertamento, confermando la possibilità che tali atti siano formati e sottoscritti digitalmente anche anteriormente al 27/01/2018.

• D.Lgs. 13 dicembre 2017, n. 217

  Ha modificato l'art. 2 del CAD introducendo il comma 6-bis; secondo la Commissione la modifica non ha valore innovativo rispetto alla possibilità di utilizzare il CAD per gli atti di accertamento.

• D.L. n. 331/1993, art. 62-bis

  Norma che disciplina gli studi di settore: permette la determinazione sintetica dei ricavi in base alle caratteristiche e condizioni dell'attività svolta; gli studi di settore sono utilizzati dall'Ufficio come presunzione per la determinazione dei ricavi.

• D.L. n. 331/1993, art. 62-sexies

  Gli accertamenti ... possono essere fondati anche su/l'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli fondamentalmente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, ovvero dagli studi di settore elaborati ai sensi dell'art.62 bis del presente decreto

  Consente all'Ufficio di fondare l'accertamento su gravi incongruenze risultanti dallo studio di settore; la Commissione ha ritenuto tale fondamento utilizzabile, purché tenute presenti le specifiche circostanze aziendali.

• DPR 29 settembre 1973 n. 600, art. 39, primo comma, lettera d) e DPR 26 settembre 1972 n. 633, art. 54

  Richiamate a indicare le disposizioni del sistema tributario che legittimano gli accertamenti d'ufficio anche sulla base di elementi sintomatici (studi di settore e gravi incongruenze).

• D.Lgs. 546/1992, art. 17-bis

  Norma sul reclamo e sulla proposizione dell'impugnazione; nel procedimento sono state osservate le regole del reclamo come effetto sospensivo e pregiudiziale.

• Giurisprudenza: Corte di Cassazione (sent. n. 17038/2002 e n. 26635/2009)

  Sentenze richiamate per la valenza probatoria degli studi di settore e per i principi di utilizzabilità degli stessi nell'accertamento fiscale.

• Giurisprudenza: CTR Piemonte, n. 1064-04-2019 (17.9.2019)

  Orientamento favorevole all'applicabilità del CAD agli avvisi di accertamento emessi prima del 27/01/2018, citato dalla Commissione come riferimento conforme alla sua decisione.

Massime di principio

• La sottoscrizione digitale apposta dall'amministrazione sugli avvisi di accertamento è valida anche per atti formati prima del 27/01/2018: l'emendamento del 2017 ha natura chiarificatrice e non è l'unico atto che legittima l'uso del CAD per gli accertamenti.
• L'espressione "attività e funzioni ispettive e di controllo fiscale" non va automaticamente estesa all'attività di accertamento, che può rimanere distinta e soggetta alle regole del CAD.
• Gli accertamenti fondati su studi di settore e su "gravi incongruenze" sono legittimi, ma l'ufficio deve valutare le specifiche condizioni aziendali; il contraddittorio preventivo è rilevante per la motivazione e ragionevolezza dell'atto.
• La carenza di motivazione può essere superata se è dimostrabile che l'ufficio ha svolto un contraddittorio e ha preso in considerazione le osservazioni del contribuente; tuttavia, la Commissione può rideterminare l'imponibile se emergono elementi attenuanti.
• In caso di parziale accoglimento del ricorso è frequente la compensazione delle spese di lite; la revisione dell'importo accertato può essere significativa anche se l'impianto dell'accertamento viene riconosciuto legittimo.
• Quando si contesta la sottoscrizione di un atto notificato in forma cartacea, verificare la presenza di firma digitale e la sua qualificazione; se l'atto è stato formato e sottoscritto digitalmente, la notifica cartacea non invalida l'atto.