Sentenza del 17/04/2023 n. 10126 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Contestazione di rettifiche ai fini IRPEG e IRAP per l'anno 2002 sull'operato contabile della società: (1) imputazione errata di Euro 2.500.000,00 contabilizzati in esercizio 2001 anziché considerati sopravvenienza attiva imputabile all'anno di incasso (2002); (2) storno di Euro 185.000.000 da ricavi a "note di credito da emettere" ritenuto non deducibile per assenza, al 31/12/2002, della certezza e determinabilità del danno; (3) annotazione nel conto "prestazioni varie" di fatture per Euro 94.233,39 contestate come costi non inerenti (duplicazione di corrispettivi).

La decisione

Iter giudiziario complesso: la CTP di Caserta aveva accolto il ricorso della società; la CTR Campania in primo grado d'appello aveva invece dato ragione all'Agenzia confermando la rettifica su tutti i punti; la Corte di Cassazione (sent. n.15287/2015) ha parzialmente accolto il ricorso della società, cassando la sentenza d'appello e rinviando per nuova valutazione in diversa composizione (soprattutto sul punto dei 2.500.000 euro). In sede di rinvio la CTR ha poi annullato il rilievo relativo agli Euro 185.000.000 (ritenendolo corretto lo storno), ma ha confermato il recupero a tassazione degli Euro 2.500.000,00 come sopravvenienza e degli Euro 94.233,39 come costi non inerenti. Avverso questa decisione la società ha proposto nuovo ricorso per cassazione; l'Agenzia ha proposto un ricorso incidentale. La Corte di Cassazione, con la sentenza oggetto del riepilogo, ha accolto il ricorso incidentale dell'Amministrazione (ritenendo che la CTR non poteva riesaminare il rilievo degli Euro 185.000.000, ormai soggetto a giudicato) e ha rigettato i motivi principali della società. Ha inoltre applicato il principio dello ius superveniens in materia sanzionatoria (rideterminazione sanzioni in applicazione della normativa più favorevole), cassando la sentenza impugnata nella parte relativa alle sanzioni e rinviando la materia alla CTR per la rideterminazione delle stesse e per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917/1986 (T.U.I.R.), art. 55 (ora art. 85)

  art. 55, comma 3, lett. b)

  Usata per qualificare le sopravvenienze: la somma incassata può essere tassata nell'anno di incasso se non risulta titolo contrattuale che ne giustifichi l'imputazione a esercizi precedenti

• D.P.R. n. 917/1986 (T.U.I.R.), art. 75

  Regola l'imputazione dei componenti negativi di reddito: per dedurre un costo è necessario il requisito di certezza e determinabilità nell'esercizio di competenza

• Codice Civile, art. 769

  Richiamato nella valutazione della qualificazione dell'atto come liberalità/donazione: serve la verifica dei requisiti soggettivi e oggettivi della liberalità

• Codice di Procedura Civile, artt. 115, 384, 360

  Principi di prova e limiti della sindacabilità in cassazione e obbligo del giudice del rinvio di contemperare il decisum della Corte di legittimità con l'accertamento di fatto; art.360 usato per i motivi di cassazione

• D.Lgs. 158/2015 e D.Lgs. 472/1997 art. 3, comma 3

  Applicazione dello ius superveniens: la disciplina sanzionatoria più favorevole al contribuente si applica retroattivamente se il processo è ancora pendente, quindi è necessario rideterminare le sanzioni

• Codice Civile, art. 2935

  Richiamato in relazione alla possibilità per il contribuente di chiedere rimborso per doppia imposizione entro i termini ordinari di prescrizione decorrenti dalla formazione del giudicato

Massime di principio

• Imputazione temporale dei componenti di reddito: i corrispettivi o attribuzioni patrimoniali devono essere imputati all'esercizio di competenza se esiste un titolo contrattuale che giustifica l'operazione nell'esercizio precedente; in mancanza di titolo certo, l'incasso può essere qualificato come sopravvenienza attiva nell'anno dell'effettivo incasso.
• Onere probatorio e documentale: la prova dell'esistenza e del contenuto di un contratto (anche complesso o trilaterale) è decisiva per l'imputazione temporale; la produzione di scritture private va valutata e motivata dal giudice, che non può esimersi dall'esaminare documenti rilevanti.
• Requisiti per la deducibilità di rettifiche e storni: per dedurre poste negative occorre che al momento della chiusura dell'esercizio sussistano certezza e determinabilità dell'ammontare; assenza di accordo definitivo o di quantificazione equivale a indisponibilità della deduzione nell'esercizio.
• Limiti del giudicato e giudizio di rinvio: questioni già decise e non cassate diventano insindacabili; il giudice del rinvio non può riaprire capi che siano divenuti definitivi per giudicato.
• Ruolo della Cassazione e del giudice del rinvio: la Corte di legittimità può cassare per carenza motivazionale e rinviare per nuovo accertamento; il giudice del rinvio deve valutare i fatti alla luce delle indicazioni della Cassazione ma non è vincolato a una interpretazione fattuale predeterminata se la Cassazione non ha enunciato principio di diritto vincolante.
• Sanzioni e ius superveniens: se durante il processo cambia la normativa sanzionatoria in favore del contribuente, la nuova disciplina si applica retroattivamente quando il giudizio è ancora pendente; il giudice dovrà rideterminare le sanzioni alla luce della norma più favorevole.
• Rimedio contro la doppia imposizione: se una rettifica provoca una imposizione duplicata a causa di diversa imputazione temporale, il contribuente può chiedere rimborso nei limiti della prescrizione ordinaria una volta formato il giudicato favorevole.
• Attacco in cassazione: bisogna distinguere censure di diritto e ricostruzione del merito; la Corte non riesamina libere valutazioni di fatto se adeguatamente motivate, e le doglianze che in realtà attaccano il merito sono spesso dichiarate inammissibili.