Cassazione Civile, Sentenza n. 34723/2022 del 25/11/2022

Esito

La controversia

Controversia sulla residenza fiscale della societa' (se la societa' fosse residente in Italia ai sensi dell'art.73 comma 3 TUIR in ragione della sede dell'amministrazione e della organizzazione e direzione effettiva svolte in Italia), con conseguenti riprese fiscali (imposte sui redditi, IRAP, ritenute sui dipendenti) e applicazione di sanzioni. Questioni secondarie: correttezza della motivazione della CTR, corretta applicazione degli articoli TUIR (art.73, art.86, art.109), rilevanza del modello di convenzione OCSE e della nozione di stabile organizzazione ai fini IRES/IVA, possibilita' di qualificare la collocazione estera come esterovestizione/antinorme elusiva, e infine se il giudice d'appello, accertando parzialmente la debeanza dell'imposta, potesse limitarsi a una pronuncia generica demandando la quantificazione all'Amministrazione.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale della societa' (accertamento di residenza in Italia e statuizioni sostanziali della CTR ritenute motivate e fondate) ma ha accolto il primo motivo del ricorso incidentale proposto dall'Agenzia: ha ritenuto che il giudice d'appello, pur avendo riconosciuto la debeanza dell'IRAP, non poteva limitarsi ad un accertamento generico e demandare la quantificazione dell'imposta all'Amministrazione. Per tale motivo la sentenza impugnata e' stata cassata e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Friuli Venezia Giulia, in diversa composizione, per la determinazione/ridefinizione della quantificazione dell'IRAP e per il regolamento delle spese.

Norme richiamate

• art. 54 d.l. 22/6/2012 n.83 conv. L. 7/8/2012 n.134 (riforma art.360 c.p.c.)

  non presente nel testo fornito

  La modifica dell'art.360 c.p.c. ha ristretto il sindacato in Cassazione sulla motivazione: e' deducibile solo l'omesso esame di un fatto decisivo discusso fra le parti e non la semplice insufficienza motivazionale

• art. 360, comma 1, n.3 e n.4 e n.5 cod. proc. civ.

  non presente nel testo fornito

  Fondamentali per la censura in cassazione: n.3 (violazione di legge), n.4 (riqualificazione del mezzo), n.5 (vizio motivazionale interpretato in senso restrittivo dopo la novella)

• art. 73, comma 3, TUIR (d.P.R. n.917/1986)

  non presente nel testo fornito

  Stabilisce i criteri di collegamento per la residenza delle societa' (sede legale, sede dell'amministrazione, oggetto principale). La Corte conferma che l'accertamento della residenza secondo questi criteri puo' avvenire indipendentemente dall'accertamento di finalita' elusiva

• art. 5 modello di convenzione OCSE

  non presente nel testo fornito

  Rileva per la nozione di stabile organizzazione e per stabilire la presenza significativa nel territorio di uno Stato, in relazione alla imponibilita' del reddito d'impresa

• art. 9, comma 1, sesta direttiva 77/388/CEE (interpretazione Corte di giustizia UE)

  non presente nel testo fornito

  Usata per definire la nozione di centro di attivita' stabile ai fini IVA: deve esserci stabilita' e una struttura idonea a svolgere autonomamente le operazioni; attivita' meramente preparatorie o ausiliarie non costituiscono stabile organizzazione

• art. 86 e art. 109 TUIR

  non presente nel testo fornito

  Richiamati in relazione alla determinazione della base imponibile e alla metodologia di ricostruzione del reddito; la valutazione dei criteri e la quantificazione operata dal giudice di merito sono sindacabili solo se viziati

• d.lgs. n. 546/1992 (art. 1, art. 2, art. 35 comma 3)

  non presente nel testo fornito

  Il processo tributario e' qualificato come impugnazione-merito: il giudice, se ritiene valida la pretesa fiscale, deve determinare la misura dell'imposta e non puo' limitarsi ad accertamenti generici demandando la quantificazione

• d.lgs. n. 471/1997 e d.lgs. n. 472/1997

  non presente nel testo fornito

  Normativa sanzionatoria richiamata; la Corte ritiene infondata la tesi della societa' di inoffensivita' della condotta, dato l'accertamento di assoggettabilita' a imposizione in Italia

• D.P.R. n. 600/1973 (art. 23 comma 2 lett. d)

  non presente nel testo fornito

  Richiamato con riferimento all'obbligo del datore di lavoro di operare ritenute sui compensi e alla rilevanza della sussistenza dell'obbligo contributivo in caso di assoggettabilita' in Italia

• Convenzione contro le doppie imposizioni (art. 15 richiamato)

  non presente nel testo fornito

  Invocata rispetto al profilo della doppia imposizione; la Corte osserva che il datore di lavoro, quale sostituto d'imposta, non e' titolato a proporre efficacemente la censura della doppia imposizione nel suo interesse

• legge n.130/2022

  non presente nel testo fornito

  Norma procedurale richiamata per il rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado in diversa composizione

Massime di principio

• La residenza fiscale di una societa' si determina con riferimento ai criteri di collegamento previsti dall'art.73 comma 3 TUIR (sede legale, sede dell'amministrazione, oggetto principale) e deve essere verificata in concreto con riguardo a elementi formali e sostanziali; la prevalenza del luogo di direzione e organizzazione effettiva puo' giustificare la qualifica di residente in Italia anche se la sede legale formale e' all'estero
• L'accertamento della residenza in Italia ai sensi dell'art.73 TUIR e la contestazione di una eventuale esterovestizione elusiva sono concetti distinti: la prima puo' essere effettuata indipendentemente dall'accertamento di finalita' elusiva
• La nozione di stabile organizzazione (ai fini IRES e IVA) richiede stabilita' e una struttura idonea allo svolgimento autonomo dell'attivita'; attivita' meramente preparatorie o ausiliarie non sono sufficienti
• In Cassazione le censure sulla motivazione sono oggi piu' ristrette: e' ammessa la doglianza solo quando manchi l'esame di un fatto decisivo per il giudizio o quando la motivazione sia materialmente assente, apparente, contraddittoria o incomprensibile
• Nel processo tributario, qualificato come impugnazione-merito, se il giudice accolto parzialmente o totalmente l'an della pretesa fiscale ha il dovere di determinare la misura dell'imposta; non gli e' consentito limitarsi a un accertamento generico demandando la quantificazione all'Amministrazione
• I giudizi di merito circa elementi fattuali (es. luogo di direzione effettiva) sono in genere incensurabili in Cassazione se sorretti da motivazione logica e giuridica; la difesa deve mirare a dimostrare vizi specifici nella motivazione o violazioni di legge rilevanti