Cassazione Civile, Sentenza n. 21679/2021 del 29/07/2021

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di rettifica e liquidazione n. 20072V000109000 relativo all'imposta di registro sulla cessione del ramo d'azienda del 31/01/2007. L'Ufficio aveva ritenuto che fosse stata ceduta l'intera azienda e non un solo ramo, e contestualmente aveva: a) recuperato a tassazione 273.586,00 euro per la contestazione dell'abbattimento forfettario del 15% sui crediti verso clienti; b) rideterminato in aumento il valore dell'attivo per 3.591.342,00 euro; c) rideterminato l'avviamento con il metodo dell'investimento sostitutivo portandolo da 2.000.000,00 a 3.226.543,00 euro. In primo grado il giudice aveva parzialmente accolto il ricorso (riducendo lo svalutazione al 10% e confermando l'avviamento dichiarato); la CTR aveva invece accolto l'appello dell'Agenzia confermando l'avviso. In cassazione il ricorrente ha dedotto vizi di applicazione e motivazione delle norme sul valore imponibile degli atti di trasferimento aziendale e sulla motivazione dell'adozione del metodo dell'investimento sostitutivo.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il secondo motivo di ricorso ritenendo che l'Ufficio illegittimamente abbia riqualificato la cessione di ramo d'azienda in cessione dell'intera azienda basandosi su elementi extratestuali (situazioni patrimoniali, nota integrativa, relazione dell'amministratore) violando il principio dell'imposta di registro come imposta d'atto valutata "ab intrinseco" secondo l'art. 20 d.P.R. n. 131/1986 nella formulazione successiva alle modifiche legislative. Per tale errore di presupposto l'avviso di rettifica non poteva fondarsi su quei dati e le restanti censure diventano assorbite. La sentenza impugnata è stata cassata e, decidendo sul merito, è stato accolto il ricorso introduttivo della contribuente. Le spese di lite sono state compensate tra le parti.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 131/1986, art. 20

  l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi

  La Corte ricorda che, dopo le modifiche legislative citate, l'Amministrazione non può riqualificare un atto di registrazione basandosi su elementi extratestuali; la valutazione ai fini dell'imposta di registro deve fondarsi sugli elementi intrinseci dell'atto.

• d.P.R. n. 131/1986, art. 43

  Norma sulla determinazione dell'imponibile per gli atti; la sentenza afferma che l'Ufficio non può prescindere dagli elementi contenuti nell'atto per rideterminare il valore, salvo specifiche previsioni successive.

• d.P.R. n. 131/1986, art. 49

  Disciplina della cessione di crediti. Il ricorrente sosteneva che non fosse applicabile ai crediti compresi in una cessione di ramo, perché per le cessioni di ramo vanno valutati i beni come compendio unitario e non singolarmente secondo le regole proprie delle cessioni di crediti.

• d.P.R. n. 131/1986, art. 51

  Norme sulla determinazione della base imponibile per trasferimenti d'azienda. La Corte richiama che, se l'atto è qualificato come cessione di ramo d'azienda, la base imponibile deve essere determinata secondo i criteri previsti per tali fattispecie e non sulla base di riqualificazioni extratestuali.

• d.P.R. n. 131/1986, art. 52 (commi 2 e 2-bis)

  Regole per la determinazione dell'avviamento e per l'adozione del metodo dell'investimento sostitutivo; secondo la giurisprudenza richiamata l'Ufficio deve motivare l'uso di metodi alternativi, ma nella specie la questione è stata assorbita dalla declaratoria di illegittima riqualificazione dell'atto.

• Legge n. 205/2017 e legge di interpretazione n. 145/2018 (modifiche all'art.20 DPR 131/1986)

  Le modifiche legislative hanno chiarito l'interpretazione autentica dell'art. 20, ribadendo la prevalenza dell'analisi 'ab intrinseco' dell'atto per l'imposta di registro e l'irrilevanza degli elementi extratestuali per la valutazione dell'atto di registrazione.

Massime di principio

• Per l'imposta di registro la qualificazione e la valutazione dell'atto devono basarsi sugli elementi intrinseci del testo negoziale; gli elementi extratestuali o successivi non possono essere usati per riqualificare l'atto, salvo i casi espressamente previsti dalla legge.
• Se l'Ufficio contesta che la tipologia dell'operazione sia diversa da quella risultante dall'atto (es. cessione dell'azienda anziché di un ramo), il contribuente può eccepire l'illegittimità dell'accertamento quando la riqualificazione si fondi su documenti o situazioni extratestuali.
• Quando la controversia riguarda la determinazione del valore imponibile di un ramo d'azienda, vanno applicati i criteri specifici per i trasferimenti d'azienda; la scomposizione dei beni e la valutazione singola secondo regole di altre fattispecie può essere contestata.
• Se l'Ufficio adotta metodi particolari per rideterminare l'avviamento (es. investimento sostitutivo), è necessario che fornisca motivazione adeguata e specifica sulle ragioni e sui dati utilizzati.
• Per minimizzare il rischio di riqualificazioni, gli atti di cessione dovrebbero essere redatti con chiarezza sulla natura dell'operazione e corredati, se utile, da documentazione contestuale che dimostri la volontà delle parti di trasferire solo il ramo indicato.