Sentenza del 04/02/2025 n. 427 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia

Esito

La controversia

La contribuente impugnava l'avviso di accertamento relativo all'anno 2015 che, ritenendola "società non operativa" ai sensi dell'art. 30 L. n. 724/94, ha determinato per presunzione un reddito minimo (IRES) e un maggior valore della produzione (IRAP), con conseguente pretesa tributaria e sanzioni; i motivi di gravame contestavano la mancata motivazione dell'atto, il mancato contraddittorio preventivo, l'erronea applicazione delle percentuali di calcolo (4,75% vs 4%), il presunto contrasto tra art. 30 L. n. 724/94 e art. 72 d.p.r. n. 917/86, la nullità per mancata disapplicazione richiesta tramite interpello e l'illegittimità delle sanzioni.

La decisione

L'appello è stato rigettato. La Corte ha ritenuto che l'avviso di accertamento fosse adeguatamente motivato ai sensi dell'art. 42 comma 2 d.p.r. n. 600/73; che per i tributi "non armonizzati" (IRES e IRAP) non sussiste un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale che determini l'invalidità dell'atto; che l'interpello di disapplicazione era stato effettivamente presentato (5.7.2016) e aveva ricevuto parere negativo, ma ciò non impedisce alla contribuente di fornire prove contrarie in giudizio; la contribuente non ha tuttavia fornito la prova delle "situazioni oggettive" che avrebbero giustificato il mancato conseguimento dei ricavi e dunque non ha superato la presunzione legale prevista dall'art. 30 L. n. 724/94; l'applicazione della percentuale del 4,75% e delle altre percentuali utilizzate dall'ufficio è risultata conforme alla normativa vigente ratione temporis (la riduzione al 4% si applica solo in casi specifici non ricorrenti nel caso di specie); non sussiste conflitto tra art. 30 e art. 72 perché l'art. 30 è norma speciale e successiva rispetto all'art. 72 e pertanto deroga al regime generale; le sanzioni sono state correttamente irrogate con motivazione condivisa con l'avviso di accertamento (irrogazione immediata ex art. 17 d.lgs. n. 472/97). Spese di giudizio liquidate a favore della resistente.

Norme richiamate

• art. 30 L. n. 724/94

  Disciplina le società non operative e stabilisce presunzioni legali sul reddito minimo e sui parametri di ricavo; norma speciale e successiva rispetto alla disciplina generale delle imposte sul reddito, derogatoria e di portata antielusiva; prevede la possibilità per il contribuente di dimostrare situazioni oggettive per superare la presunzione.

• art. 42 comma 2 d.p.r. n. 600/73

  "l'avviso di accertamento... deve essere motivato in relazione ai presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato..."

  Stabilisce il contenuto minimo della motivazione dell'avviso di accertamento; la Corte ha ritenuto che l'atto impugnato rispettasse tale requisito.

• art. 39 comma 1 e art. 41 bis d.p.r. n. 600/73

  Richiamate come norme applicative ai fini della determinazione del maggior reddito indicato dall'ufficio; usate dall'amministrazione per il calcolo dei maggiori imponibili.

• art. 72 d.p.r. n. 917/86

  "Presupposto dell'imposta sul reddito delle società è il possesso dei redditi in denaro o in natura rientranti nelle categorie indicate nell'articolo 6"

  Norma generale sul presupposto d'imposta; la Corte ha escluso un contrasto con l'art. 30, ritenendo quest'ultimo norma speciale e derogatoria rispetto all'art. 72.

• art. 37 bis comma 8 d.p.r. n. 600/73 (interpello) / art. 11 comma 1 lett. b) L. n. 212/00

  Regolano l'istanza di disapplicazione/interpello: l'interpello può essere presentato e la sua risposta non preclude al contribuente la produzione di prove in sede giurisdizionale per superare la presunzione legale.

• art. 16 e 17 d.lgs. n. 472/97

  Regolano l'irrogazione delle sanzioni; l'art. 17 consente l'irrogazione immediata contestuale all'avviso di accertamento, la cui motivazione può risultare dall'avviso stesso.

• art. 8 bis comma 1 lett. a) d.p.r. n. 633/72

  Richiamato ai fini della determinazione del valore delle immobilizzazioni su cui applicare le percentuali previste dall'art. 30 per la presunzione dei ricavi/reddito.

• Cass. SS.UU. sent. n. 24823/15

  Principio giurisprudenziale richiamato: in materia tributaria nazionale non sussiste un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale salvo che non sia previsto dalla norma o si tratti di tributi armonizzati; la violazione può comportare invalidità solo se la norma lo prevede o se si applica diritto UE.

• Cass. Civ. Sez. Trib. sent. n. 13328/23

  Giurisprudenza citata nel senso che il contribuente può superare la presunzione di non operatività dimostrando situazioni oggettive indipendenti dalla sua volontà.

• art. 15 comma 1 D. Lgs. n. 546/92 e d.m. n. 55/2014 (e n. 147/22)

  Norme richiamate per la liquidazione delle spese di giudizio nella fase d'appello e criteri di determinazione degli onorari.

Massime di principio

• Un avviso di accertamento è valido se contiene la motivazione richiesta dall'art. 42 d.p.r. n. 600/73: indicazione dei presupposti di fatto, delle ragioni giuridiche e della specificità delle ragioni dell'uso di metodi induttivi o sintetici.
• Per i tributi "non armonizzati" (es. IRES, IRAP) non opera di regola un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale la cui violazione determini automaticamente l'invalidità dell'atto, salvo diversa previsione normativa.
• L'interpello/disapplicazione (istanza) presentato al fisco e respinto non impedisce al contribuente di produrre in giudizio ulteriori prove per superare la presunzione fiscale; la risposta negativa non esaurisce il diritto di difesa in sede giurisdizionale.
• La presunzione prevista dall'art. 30 L. n. 724/94 è rigorosa ma comunque superabile: il contribuente deve fornire prove concrete e specifiche di "situazioni oggettive" che giustifichino il mancato conseguimento dei ricavi o eventi indipendenti dalla volontà.
• Le norme di rango speciale e successive prevalgono sulla disciplina generale: una norma speciale (art. 30) può derogare alla regola generale del presupposto d'imposta (art. 72) se la legge lo prevede espressamente.
• Le percentuali e i meccanismi di calcolo previsti dalla legge devono essere applicati secondo la formulazione vigente ratione temporis; prassi amministrativa (circolari) non può derogare a una norma di legge chiara.
• L'irrogazione immediata delle sanzioni contestuale all'avviso è legittima se la motivazione è contenuta nell'avviso stesso o negli atti contestuali, in conformità all'art. 17 d.lgs. n. 472/97.
• In fase di prova il contribuente deve dimostrare sia fatti materiali (es. percezione o mancato pagamento di canoni, iniziative di recupero crediti, tentativi di collocamento sul mercato) sia circostanze oggettive che spiegano l'andamento negativo, per poter superare la presunzione.