Sentenza del 29/01/2020 n. 1962 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società impugna avvisi di accertamento per gli anni 2006-2008 con cui l'Ufficio ha rettificato le dichiarazioni IRES e IRAP asserendo l'esistenza di fatture per operazioni inesistenti emesse da F. GMBH sulla base di una verifica della Guardia di Finanza collegata a indagini penali su G.G. In primo grado la CTP ha annullato gli atti, la CTR ha accolto l'appello dell'Erario ritenendo le operazioni oggettivamente inesistenti. La società ha proposto ricorso per cassazione con otto motivi: tra gli aspetti rilevanti si contestava l'interpretazione della natura (oggettiva o soggettiva) delle inesistenze, la mancata correlazione tra costi e ricavi, la deduzione di elementi probatori tratti dal procedimento penale, l'omesso esame di documentazione prodotta dalla società (ordini, bolle, lettere di vettura, pesature, pagamenti) e violazioni nella valutazione probatoria da parte della CTR.

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile o infondati i motivi relativi alla presunta integrazione dell'atto impugnato, alla simmetria automatica tra costi inesistenti e ricavi e alla notitia derivata dal procedimento penale; ha però accolto i motivi che denunciavano l'omesso esame da parte della CTR della documentazione prodotta dal contribuente e l'eccessiva reliance su dichiarazioni di terzi rese nel procedimento penale (quarto, quinto e sesto motivo). Per tali ragioni la Corte ha cassato la sentenza della CTR limitatamente ai motivi accolti e ha rinviato la causa alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia in diversa composizione per un nuovo esame anche sulle spese. Gli altri motivi (primo, secondo, terzo e settimo) sono stati respinti; l'ottavo motivo è stato dichiarato assorbito.

Norme richiamate

• Legge n. 212 del 2000, art. 7

  Principio di autosufficienza del ricorso per cassazione: l'atto deve contenere gli elementi necessari per consentire la verifica delle censure senza rinvii ad atti esterni; la corte ha richiamato l'onere del ricorrente di riprodurre gli atti e i passi rilevanti del giudizio di merito.

• D.L. n. 16 del 2012, art. 8, comma 2 (convertito in L. n. 44 del 2012)

  non concorrono alla formazione del reddito oggetto di rettifica i componenti positivi direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati

  La norma, applicabile retroattivamente se più favorevole, esclude l'imponibilità dei ricavi direttamente afferenti a spese per operazioni non effettivamente rese, ma impone al contribuente l'onere di provare la specifica relazione di diretta afferenza tra ricavi e costi contestati.

• D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 20

  Rilevata come normativa rilevante in tema di responsabilità penale tributaria e di rapporti tra procedimento penale e accertamento fiscale; impugnazione ha comunque escluso che conoscenza delle contestazioni sia avvenuta solo tramite il penale, essendo notificato il PVC e l'avviso di accertamento.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7, comma 4

  Principio secondo il quale le dichiarazioni rese da terzi hanno insufficiente valore probatorio se non corroborate: la Corte ha ritenuto erroneo l'affidamento totale della CTR sulle dichiarazioni rese nel procedimento penale senza adeguata valutazione delle altre prove.

• Art. 2729 c.c.

  Richiame al principio sulla valutazione delle dichiarazioni di parte e di terzi; la Corte ha censurato la CTR per non aver indicato altre circostanze probatorie a supporto delle dichiarazioni accreditate.

• Art. 115 c.p.c.

  Regola la valutazione della prova; la Corte ha precisato i limiti di sindacato in cassazione sull'apprezzamento del merito e ha stabilito che il vizio esiste se il giudice omette di valutare risultanze dichiarate decisive senza motivazione; la CTR è stata censurata per avere omesso di esaminare la documentazione fornita dal contribuente.

• Art. 378 c.p.c.

  Norma citata in ordine alla memoria depositata in cassazione; richiamata per la regolarità dell'istruttoria e degli atti difensivi del ricorrente.

Massime di principio

• In cassazione il ricorrente ha l'onere di autosufficienza: il ricorso deve riprodurre gli atti e le parti del processo di merito che costituiscono il fondamento delle censure, pena l'inammissibilità.
• La distinzione tra inesistenza soggettiva e oggettiva delle fatture non può essere creata ex novo dal giudice di merito se non emergente dagli atti impugnati e dalla documentazione già introdotta nel processo; le parti devono chiarire e documentare tale aspetto nei gradi precedenti.
• La norma che esclude dal reddito i ricavi direttamente correlati a spese per operazioni non effettive richiede che il contribuente provi la specifica e diretta connessione tra ricavi e costi; non esiste automatismo tra disconoscimento dei costi e esclusione dei ricavi.
• Le dichiarazioni rese in sede penale da terzi non possono costituire da sole prova piena nei giudizi tributari: devono essere valutate criticamente e corredate da altre risultanze o elementi di riscontro.
• Il giudice di merito è obbligato a esaminare e motivare sul materiale probatorio prodotto dalle parti; l'omesso esame di documentazione rilevante (ordini, bolle, lettere di vettura, pagamenti, ecc.) costituisce motivo di cassazione e rinvio.
• La Corte di cassazione sindaca la corretta applicazione delle regole processuali e probatorie ma non rivaluta liberamente il merito: può però cassare la decisione quando vi è omissione di analisi di elementi decisivi o violazione del principio di autosufficienza.
• Quando l'amministrazione fonda l'accertamento su indagini penali, il contribuente deve comunque avere avuto formale conoscenza degli atti di verifica (PVC, avvisi di accertamento) per poter tempestivamente difendersi; la mera esistenza del procedimento penale non esime il giudice tributario dall'esame delle prove documentali fiscali.