Cassazione Civile, Ordinanza n. 29275/2025 del 05/11/2025

Esito

La controversia

La controversia origina da un controllo automatizzato ex art. 36-bis del D.P.R. n. 600 del 1973 sulla dichiarazione dei redditi relativa al 2014, nel corso del quale l’Ufficio ha disconosciuto il riporto di perdite pregresse indicato in una dichiarazione integrativa presentata per l’anno 2013. Le perdite derivavano, secondo la società, dalla mancata fruizione in origine dell’agevolazione fiscale per investimenti ambientali prevista dall’art. 6, commi 13-19, della L. n. 388 del 2000, agevolazione che la contribuente aveva poi inteso recuperare tramite dichiarazione integrativa, sostenendo di aver atteso il venir meno dell’incertezza normativa sulla cumulabilità con la tariffa incentivante del fotovoltaico. La CTR ha respinto l’originario ricorso della contribuente ritenendo, da un lato, tardiva e non emendabile in quel senso la dichiarazione integrativa e, dall’altro, comunque non provata la sussistenza dei requisiti soggettivi e oggettivi per accedere al beneficio ambientale (in particolare il requisito dell’indipendenza e quello dimensionale di PMI). In cassazione la società ha dedotto, con il primo motivo, la violazione dell’art. 2, comma 8-bis, del D.P.R. n. 322 del 1998 e dell’art. 1429 c.c., sostenendo l’illimitata emendabilità della dichiarazione o, in subordine, l’esistenza di un errore riconoscibile dall’Amministrazione; con il secondo motivo ha denunciato la violazione dell’art. 2697 c.c., dell’art. 36-bis del D.P.R. n. 600 del 1973, degli artt. 18 e 19 del D.Lgs. n. 546 del 1992, dell’art. 112 c.p.c., dell’art. 6, comma 13, della L. n. 388 del 2000 e del D.M. 18 aprile 2005, censurando sia l’uso di contestazioni che avrebbero ecceduto il perimetro del controllo automatizzato, sia la valutazione dei requisiti per l’agevolazione e la ripartizione dell’onere probatorio.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il secondo motivo, affermando che nel giudizio di impugnazione della cartella emessa a seguito di controllo automatizzato, quando il contribuente "ritratta" la propria dichiarazione, grava su di lui la prova del fatto impeditivo dell’obbligazione tributaria e dei presupposti dell’agevolazione invocata. Ha inoltre escluso la violazione dell’art. 36-bis del D.P.R. n. 600 del 1973, poiché l’Ufficio aveva operato sulla base dei dati disponibili nelle dichiarazioni e nell’anagrafe tributaria. Quanto al merito, la Corte ha condiviso la motivazione della CTR sulla mancanza di prova dei requisiti richiesti per il beneficio ambientale. Una volta respinto il secondo motivo, ha dichiarato inammissibile il primo per difetto di interesse, poiché la sentenza impugnata era sorretta da una seconda ratio decidendi autonoma e sufficiente. Nulla è stato statuito sulle spese, per mancata attività difensiva dell’Agenzia.

Norme richiamate

• art. 36-bis del D.P.R. n. 600 del 1973

  consente il controllo automatizzato e la correzione degli errori rilevabili dai dati delle dichiarazioni e dall’anagrafe tributaria, senza violazione del perimetro del procedimento se l’Ufficio si limita a tali elementi.

• art. 2, comma 8-bis, del D.P.R. n. 322 del 1998

  nel testo applicabile ratione temporis individuava un termine per la dichiarazione integrativa; la Corte dà atto che la declaratoria di tardività della CTR si innesta su una disciplina ritenuta non retroattivamente modificabile dalla successiva riforma del 2016.

• art. 1429 c.c.

  invocato dalla ricorrente per sostenere un errore riconoscibile dall’Amministrazione; la censura non è stata accolta.

• art. 2697 c.c.

  l’onere di provare i presupposti dell’agevolazione fiscale grava sul contribuente che la invoca o che rettifica in proprio favore la dichiarazione.

• art. 112 c.p.c.

  richiamato per dedurre ultrapetizione o pronuncia su questioni estranee al thema decidendum; la Corte ha escluso che vi fosse vizio processuale.

• art. 18 del D.Lgs. n. 546 del 1992

  richiamato nel motivo di ricorso, ma non ritenuto decisivo ai fini dell’accoglimento.

• art. 19 del D.Lgs. n. 546 del 1992

  richiamato nel motivo di ricorso, senza rilievo decisivo nella decisione.

• art. 6, commi 13-19, della L. n. 388 del 2000

  prevede l’esclusione dal reddito imponibile della quota di reddito destinata a investimenti ambientali da parte delle piccole e medie imprese; il contribuente deve dimostrarne i presupposti.

• art. 6, comma 13, della L. n. 388 del 2000

  norma agevolativa di riferimento; la Corte ribadisce che chi invoca un’esenzione o agevolazione deve provarne i presupposti.

• D.M. 18 settembre 1997

  individuava, secondo la CTR, il requisito dell’indipendenza della PMI; la ricorrente sosteneva il suo superamento, ma la Corte non ha fondato la decisione su tale questione in via esclusiva.

• D.M. 18 aprile 2005

  definisce la categoria delle PMI sulla base di requisiti cumulativi di occupati e dimensioni economiche; la Corte ha ritenuto corretta l’esigenza di provarne il possesso.

• art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002

  ha comportato l’attestazione dell’obbligo di versamento dell’ulteriore contributo unificato a carico della ricorrente per l’esito sfavorevole del ricorso.

Massime di principio

• Nel giudizio contro una cartella emessa a seguito di controllo automatizzato ex art. 36-bis del D.P.R. n. 600 del 1973, se il contribuente modifica in senso a lui favorevole la propria dichiarazione, egli sopporta l’onere di provare i fatti costitutivi del beneficio o del minor debito che intende opporre al Fisco.
• L’agevolazione fiscale per investimenti ambientali spettante alle piccole e medie imprese richiede la prova rigorosa dei relativi presupposti soggettivi e oggettivi; non è sufficiente una mera affermazione del contribuente o documentazione inconferente.
• La violazione dell’art. 2697 c.c. è configurabile solo se il giudice attribuisce l’onere della prova alla parte sbagliata; non ricorre quando si contesti soltanto la valutazione del materiale istruttorio compiuta dal giudice di merito.
• Nel controllo automatizzato, l’Ufficio può correggere errori e disallineamenti emergenti dalle dichiarazioni e dai dati in suo possesso senza che ciò integri, di per sé, un’indagine eccedente il perimetro dell’art. 36-bis.
• Quando la sentenza di merito è sorretta da più rationes decidendi autonome, la cassazione di una sola non basta a travolgere la decisione: le censure sulle ulteriori rationes diventano inammissibili per difetto di interesse se una ratio resiste al ricorso.

Come è indicizzato