Sentenza del 13/12/2022 n. 443 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Venezia

Esito

La controversia

La società ha impugnato l’atto di recupero relativo al credito d’imposta per ricerca e sviluppo utilizzato in compensazione, contestando il disconoscimento dell’agevolazione e la qualificazione del credito come inesistente, nonché l’insufficienza delle prove dell’Ufficio. In particolare, ha contestato il recupero dei costi di € 181.800,00 fatturati da Società_1 per il progetto software, oltre a € 39.996,00 di IVA, e ha chiesto l’annullamento delle sanzioni per assenza di colpa e sproporzione. L’atto di recupero riguardava € 114.885,00 di credito, con sanzione del 100% e interessi; erano inoltre impugnati gli accertamenti relativi agli anni 2015 e 2016. La contribuente aveva chiesto anche la riunione dei procedimenti e la sospensione cautelare, alla quale ha poi rinunciato.

La decisione

La Commissione tributaria ha riunito i ricorsi n. 359/2021, n. 10/2022 e n. 249/2022 per connessione soggettiva e parziale connessione oggettiva, quindi li ha respinti. Ha ritenuto provato che Società_1 fosse un intermediario privo di effettivo apporto tecnico e che la documentazione contrattuale fosse stata predisposta o sottoscritta successivamente alle date indicate; il progetto consisteva nell’implementazione di software basato su tecnologie già disponibili, senza un apprezzabile avanzamento delle conoscenze, e dunque non integrava ricerca e sviluppo agevolabile. Ha respinto anche la contestazione sulle sanzioni: la società non ha provato l’assenza assoluta di colpa e l’Ufficio aveva applicato i minimi edittali, ritenuti conformi ai parametri di legge. La domanda cautelare non è stata decisa nel merito, essendovi stata rinuncia. La ricorrente è stata condannata a rifondere all’Agenzia € 7.500,00 per compensi, oltre rimborso forfettario del 15%.

Norme richiamate

• Legge 30 dicembre 2004, n. 311, art. 1, comma 421

  l'Amministrazione Finanziaria possa procedere alla riscossione dei crediti indebitamente utilizzati in tutto o in parte, anche in compensazione, nonché delle relative sanzioni e interessi, mediante l'emanazione di un apposito atto di recupero motivato

  L’atto di recupero è lo strumento con cui l’Amministrazione può richiedere crediti d’imposta indebitamente utilizzati, anche in compensazione, insieme a sanzioni e interessi.

• D.L. 13 maggio 2011, n. 70, art. 1, comma 1

  il credito d'imposta per la ricerca scientifica spetta "alle imprese che finanziano progetti di ricerca in Università ovvero enti pubblici e "gli organismi di ricerca così come definiti dalla lettera d) del paragrafo 2.2 della comunicazione della Commissione n. 2006/C 323/01, recante la disciplina comunitaria in materia di aiuti di Stato a favore di ricerca, sviluppo e innovazione".

  Per il regime richiamato dalla sentenza, l’agevolazione è subordinata al finanziamento di progetti di ricerca presso università, enti pubblici o organismi di ricerca aventi i requisiti previsti dalla disciplina europea.

• Comunicazione della Commissione 2006/C 323/01, paragrafo 2.2, lettera d)

  rientra nella nozione di organismo di ricerca un "soggetto senza scopo di lucro, quale un'università o un istituto di ricerca, indipendentemente dal suo status giuridico (costituito secondo il diritto privato o pubblico) o fonte di finanziamento, la cui finalità principale consiste nello svolgere attività di ricerca di base, di ricerca industriale o di sviluppo sperimentale e nel diffondere i risultati, mediante l'insegnamento, la pubblicazione o il trasferimento di tecnologie".

  La qualifica di organismo di ricerca richiede, tra l’altro, l’assenza di scopo di lucro e la finalità principale di svolgere ricerca e diffonderne i risultati; la mera denominazione o documentazione formale non è sufficiente.

• D.L. 24 gennaio 2015, n. 3, art. 3, commi 4 e 5, convertito con modificazioni dalla L. 24 marzo 2015, n. 33, e sostituito dall’art. 1, comma 35, L. 23 dicembre 2014, n. 190

  la norma istitutiva del Credito R & S, comprende nel perimetro oggettivo di applicabilità dell'agevolazione le spese sostenute per attività di ricerca che prendano le mosse e utilizzino "conoscenze e capacità esistenti" allo scopo di realizzare "prodotti, processi o servizi nuovi" ma, anche, "modificati o migliorati", limitandosi a escludere l'ammissibilità al Credito R & S delle sole "modifiche ordinarie o periodiche apportate a prodotti, linee di produzione, processi di fabbricazione, servizi esistenti e altre operazioni in corso, anche quando tali modifiche rappresentino miglioramenti"

  Sono agevolabili attività che, pur partendo da conoscenze esistenti, realizzino prodotti, processi o servizi nuovi, modificati o migliorati con carattere innovativo. Restano escluse le modifiche ordinarie o periodiche, anche se comportano miglioramenti.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 5

  ai fini dell'esclusione di responsabilità per difetto dell'elemento soggettivo, grava sul contribuente ai sensi dell'art. 5 del D.lgs. n. 472/97, la prova dell'assenza assoluta di colpa, occorrendo a tal fine la dimostrazione di versare in stato di ignoranza incolpevole, non superabile con l'uso dell'ordinaria diligenza

  Per escludere la responsabilità sanzionatoria non basta negare la colpa: il contribuente deve provare un’ignoranza incolpevole non superabile con l’ordinaria diligenza.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 32

  La sentenza dà atto del deposito di una memoria della ricorrente ai sensi di questa disposizione, senza ricavarne uno specifico principio decisorio.

• D.L. 28 ottobre 2020, n. 137, art. 27

  La disposizione è richiamata per la trattazione da remoto dell’udienza; non è oggetto di una specifica interpretazione sostanziale.

Massime di principio

• Il credito d’imposta per ricerca e sviluppo non spetta per il solo fatto che il progetto riguardi la realizzazione di software o venga descritto come prototipale: occorre dimostrare un effettivo contenuto di ricerca e un elemento di novità o avanzamento rispetto alle conoscenze e alle tecnologie già disponibili.
• La documentazione contrattuale e tecnica deve corrispondere alle attività realmente svolte e alle relative tempistiche. Contratti retrodatati, relazioni generiche o predisposte a posteriori possono concorrere a dimostrare che l’operazione non è un’autentica attività di ricerca.
• Quando l’agevolazione richiede il coinvolgimento di un organismo di ricerca, è necessario provare che il soggetto possieda effettivamente i requisiti richiesti e abbia svolto un ruolo sostanziale; un intermediario che si limiti a confezionare documenti non soddisfa tale requisito.
• Per contestare efficacemente il recupero, il contribuente deve produrre elementi tecnici e documentali concreti sul progetto, sulle attività svolte, sui risultati e sul contributo dei soggetti coinvolti; la mera contestazione dell’onere probatorio dell’Ufficio non è sufficiente se l’Ufficio ha ricostruito i fatti con documenti e riscontri.
• L’esclusione delle sanzioni per difetto di colpa richiede al contribuente la prova dell’assenza assoluta di colpa e dell’ignoranza incolpevole; l’affidamento degli adempimenti a un professionista non esonera automaticamente dal dovere di vigilanza.
• La censura di sproporzione delle sanzioni va valutata rispetto ai parametri normativi applicabili e alle modalità concrete di irrogazione; in questa decisione il Collegio ha ritenuto rilevante che l’Ufficio avesse applicato i minimi edittali.