Sentenza del 11/07/2018 n. 824 - Comm. Trib. Reg. per il Veneto

Esito

La controversia

L'Ufficio aveva recuperato a tassazione maggiori imposte IRPEF e ILOR contestando, da un lato, la deduzione di canoni di locazione, costi di ristrutturazione e quote di ammortamento relativi a un immobile acquistato dal contribuente in nuda proprietà, con usufrutto costituito a favore della moglie e successiva locazione dell'immobile allo stesso contribuente per l'attività notarile. Secondo l'Amministrazione, l'operazione costituiva abuso del diritto, finalizzato ad aggirare i limiti alla deducibilità degli immobili strumentali. Dall'altro lato, erano stati ritenuti indeducibili i contributi previdenziali e assistenziali versati alla Cassa Nazionale del Notariato. Il contribuente ha contestato, tra l'altro, la mancata instaurazione di un contraddittorio preventivo effettivo, l'assenza di valide ragioni per la ripresa fiscale e l'indeducibilità dei contributi.

La decisione

La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso, ritenendo illegittimo l'avviso per violazione dell'obbligo di contraddittorio preventivo. L'Agenzia delle Entrate ha proposto appello sostenendo l'inesistenza di un obbligo generalizzato di contraddittorio e richiamando il fatto che contestazioni analoghe erano già state mosse per l'anno precedente. Il giudice d'appello ha respinto l'appello e confermato l'illegittimità dell'avviso: quando l'Amministrazione contesta un abuso del diritto, deve instaurare un contraddittorio anticipato effettivo, consentendo al contribuente di spiegare le ragioni economiche e personali dell'operazione. Non è sufficiente che il contribuente conosca già l'orientamento dell'Ufficio, che il rilievo sia stato formulato per un'annualità precedente o che sia stato genericamente invitato a produrre documenti. Il giudice ha inoltre riconosciuto la deducibilità dei contributi previdenziali versati dal notaio, in quanto inerenti all'esercizio della professione. Le spese di giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 54, comma 2, TUIR

  Limita la deducibilità delle quote di ammortamento degli immobili strumentali nella misura di un terzo dei coefficienti ministeriali.

  La norma è stata indicata dall'Ufficio come disposizione che il contribuente avrebbe aggirato mediante la struttura negoziale composta dall'acquisto della nuda proprietà, dalla costituzione dell'usufrutto e dalla successiva locazione dell'immobile.

• Art. 37-bis, D.P.R. 600/1973

  L'Agenzia delle Entrate ha sostenuto che il giudice di primo grado avesse erroneamente ricondotto la vicenda all'elusione disciplinata da questa norma, mentre la contestazione dell'Ufficio era stata formulata in termini di abuso del diritto.

• Risoluzione Agenzia delle Entrate n. 79 dell'8 marzo 2002

  L'Ufficio l'ha richiamata per sostenere che i contributi previdenziali dei notai fossero deducibili dal reddito complessivo come oneri deducibili e non come componenti negative del reddito professionale. Il giudice ha invece ritenuto applicabile l'orientamento giurisprudenziale che riconosce la loro inerenza all'attività professionale.

• Cassazione, Sezioni Unite, sentenza n. 19667 del 18 settembre 2014

  È stata richiamata dal giudice di primo grado a sostegno della rilevanza del contraddittorio preventivo nell'attività di accertamento tributario.

• Cassazione, Sezioni Unite, sentenza n. 24823 del 9 dicembre 2015

  L'Agenzia l'ha invocata per sostenere che non esista un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo per ogni tipologia di accertamento. Il giudice d'appello ha tuttavia ritenuto particolarmente necessario il contraddittorio nei casi di contestazione di abuso del diritto.

• Cassazione, Sezione VI, sentenza n. 321 del 10 gennaio 2018

  È stata richiamata per affermare che i contributi previdenziali versati dal professionista alla propria cassa di previdenza sono inerenti all'esercizio della professione e, pertanto, deducibili nella determinazione del reddito professionale.

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione finanziaria contesta un abuso del diritto, il contraddittorio preventivo assume particolare importanza perché il contribuente deve poter dimostrare le ragioni economiche, familiari o patrimoniali dell'operazione, anche se gli atti utilizzati sono astrattamente leciti.
• Il contraddittorio deve essere effettivo e preventivo: non basta che il contribuente conosca contestazioni analoghe riferite ad altri periodi d'imposta, che avrebbe potuto attivarsi autonomamente o che sia stato invitato genericamente a depositare documenti.
• La violazione del contraddittorio preventivo può comportare l'illegittimità dell'avviso di accertamento quando la contestazione richiede una valutazione concreta delle motivazioni e delle circostanze dell'operazione.
• La qualificazione di un'operazione come abusiva non può fondarsi soltanto sull'assenza apparente di utilità fiscale per l'Amministrazione: occorre valutare le ragioni extrafiscali dedotte dal contribuente e consentirgli di illustrarle prima dell'emissione dell'atto.
• I contributi previdenziali obbligatori versati da un professionista alla propria cassa di categoria sono, in linea generale, collegati all'esercizio dell'attività professionale e possono essere deducibili dal reddito professionale, secondo l'orientamento giurisprudenziale richiamato nella sentenza.