Sentenza del 23/11/2020 n. 887 - Comm. Trib. Reg. per le Marche

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento relativo al 2004 per recupero a tassazione di costi derivanti da operazioni ritenute inesistenti; questioni principali: (i) eccezione di decadenza/prescrizione dell'azione accertatrice per mancata applicazione del 'raddoppio dei termini' (art. 43 DPR 600/73 e successive disposizioni), atteso che la denuncia penale era stata notificata solo al legale rappresentante F R e non al socio C F; (ii) contestazione nel merito della sussistenza delle operazioni e prova dell'inesistenza soggettiva/oggettiva delle fatture (elementi probatori: dichiarazioni confessorie, indagini G.d.F., movimenti bancari e prelievi in contanti); (iii) rilevanza della disciplina sul trattamento dei costi correlati a fatture soggettivamente inesistenti alla luce del D.L. 16/2012 (art. 8 e conversione L. 44/2012).

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha riformato la sentenza della CTP di Ancona: ha accolto l'appello dell'Agenzia ritenendo legittimo e tempestivo l'avviso di accertamento anche nei confronti del socio C F, in quanto il 'raddoppio dei termini' per violazioni previste dal D.lgs. 74/2000 si applica anche ai soci delle società di persone per la tassazione per trasparenza e per i rapporti di responsabilità solidale; tuttavia la CTR ha rideterminato la pretesa attenendosi alla proposta di mediazione dell'Ufficio, riconoscendo i costi nella misura del 25% (disconoscimento del 75% per sovrafatturazione) e compensando le spese di giudizio.

Norme richiamate

• art. 43 DPR 600/1973

  Norma sulla decadenza dei termini di accertamento; la CTR ha ritenuto che la decadenza non fosse maturata per il socio perché si applica il meccanismo del raddoppio dei termini ove sussista obbligo di denuncia per violazioni penali rilevanti.

• art. 37 comma 24 D.L. 223/2006

  In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell'articolo 331 del codice di procedura penale per uno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui ai commi precedenti sono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui è stata commessa la violazione

  Dispositivo che introduce il raddoppio dei termini per le ipotesi in cui sussiste obbligo di denuncia: la CTR lo interpreta come causa che estende il termine anche ai soggetti collegati per responsabilità (es. soci di società di persone) ove ricorrano gli elementi che impongono la denuncia.

• art. 331 c.p.p.

  Stabilisce l'obbligo di denuncia per il pubblico ufficiale di reati di cui abbia notizia nell'esercizio delle funzioni; la sussistenza dell'obbligo è il presupposto oggettivo per l'operatività del raddoppio dei termini.

• D.lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  Elenca i delitti tributari rilevanti ai fini dell'obbligo di denuncia e del conseguente raddoppio dei termini: la CTR ha ritenuto presenti indizi tali da far rientrare la fattispecie in questo ambito.

• art. 57 DPR 633/1972 (comma 3 introdotto dal comma 25 D.L. 223/2006)

  Analogo meccanismo di raddoppio dei termini previsto per l'IVA; richiamato per coerenza interpretativa con l'accertamento delle imposte dirette.

• art. 5 TUIR

  Principio di tassazione per trasparenza delle società di persone: i redditi sono imputati ai soci, giustificando l'estensione degli effetti dell'accertamento (e del raddoppio dei termini) ai soci stessi.

• art. 2291 c.c.

  Nella SNC tutti i soci rispondono solidalmente e illimitatamente per le obbligazioni sociali: rafforza la possibilità di estendere l'accertamento fiscale, anche con raddoppio termini, ai singoli soci.

• Circolare Agenzia Entrate n. 54/2009

  Punto di vista amministrativo secondo cui il termine lungo si applica anche ai soggetti legati da responsabilità solidale e nei casi di tassazione per trasparenza; richiamata dalla CTR come supporto interpretativo.

• D.L. 16/2012 (convertito L. 44/2012, art. 8 e connessi)

  Norme che hanno inciso sulla deducibilità dei costi connessi a fatture soggettivamente inesistenti; la CTR ha ritenuto non applicabile il regime favorevole laddove sussista inesistenza oggettiva/parziale (sovrafatturazione), per cui i costi sono disconosciuti nella misura concreta della fittizietà.

• Sent. Corte Costituzionale n. 247/2011

  Affermata la possibilità di far scattare il raddoppio dei termini sulla base della sussistenza dell'obbligo di denuncia; il giudice tributario deve valutare la presenza dei presupposti (prognosi postuma) e può controllarne l'uso strumentale.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (es. ord. 9.3.2020 n.6668; Cass. 30.5.2016 n.11171)

  Confermano che il raddoppio opera in presenza di seri indizi tali da far sorgere obbligo di denuncia anche se la denuncia non è stata poi presentata o l'azione penale non è proseguita; il giudice tributario valuta l'esistenza degli indizi.

Massime di principio

• Il 'raddoppio dei termini' per l'accertamento tributario scatta quando sussiste l'obbligo di denuncia ai sensi dell'art. 331 c.p.p. per i reati del D.lgs. 74/2000; la verifica della sussistenza dell'obbligo è compito del giudice tributario (valutazione 'ora per allora').
• Nelle società di persone (tassazione per trasparenza) l'effetto del raddoppio può estendersi ai soci anche se la denuncia è stata inviata soltanto al legale rappresentante/amministratore, in ragione dell'imputazione del reddito ai soci e della responsabilità solidale.
• La prova dell'esistenza delle operazioni commerciali non si esaurisce con la produzione dei mezzi di pagamento: confessioni, riscontri investigativi, anomalie nella struttura della controparte (assenza di sede, utenze, dominio web) e prelievi in contanti a ridosso dei pagamenti sono elementi idonei a fondare la ricostruzione di 'cartiera' e la disconoscibilità dei costi.
• Il D.L.16/2012 (L.44/2012) può limitare l'indeducibilità dei costi derivanti da fatture soggettivamente inesistenti, ma non opera a favore del contribuente quando emerga una inesistenza oggettiva o una sovrafatturazione sistematica: in tali casi il disconoscimento è proporzionale all'effettiva fittizietà.
• In sede di contenzioso fiscale è importante discutere separatamente (i) la legittimità temporale dell'accertamento (raddoppio/decadenza) e (ii) il merito sulla prova dell'inesistenza delle operazioni; il giudice tributario può accogliere tecniche di mediazione/rideterminazione della pretesa (es. abbattimenti percentuali) come soluzione equilibrata.
• Per difendersi efficacemente contro accertamenti fondati su fatture sospette, il contribuente deve documentare l'effettiva esistenza delle prestazioni (contratti, corrispondenza, prove di esecuzione, controparti reali) e contestare la sussistenza di seri indizi per la denuncia quando rilevante ai fini del raddoppio dei termini.