Cassazione Civile, Sentenza n. 30584/2024 del 27/11/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento IRES e IRAP anno 2006 per il disconoscimento della deducibilità di oneri derivanti da contratti di Interest Rate Swap. L'Amministrazione riteneva che, essendo la società non operante nel settore creditizio, mancasse l'inerenza dei costi (ovvero la prova che gli swap avessero finalità di copertura e correlazione con l'oggetto dell'impresa). La società contestava, tra l'altro, che l'Ufficio avesse riconosciuto la medesima inerenza nell'anno 2003 con accertamento con adesione (legittimo affidamento) e sosteneva che gli swap fossero operazioni di copertura deducibili.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate e ha rigettato il ricorso incidentale della Scattolini Spa. Ha cassato la decisione della Commissione Tributaria Regionale dell'Umbria e ha rinviato la causa alla CTR stessa per nuovo giudizio. La Corte ha ritenuto che la CTR avesse erroneamente ripartito l'onere della prova e che fosse alla società l'onere di dimostrare che gli swap erano stati stipulati con finalità di copertura e che i costi fossero inerenti all'oggetto dell'impresa. Ha altresì affermato che un accertamento con adesione relativo a un anno precedente non vincola l'Amministrazione né genera automaticamente un legittimo affidamento applicabile ad anni successivi. Infine, ha accolto la richiesta della società, in via subordinata, di rinvio al giudice di merito perché valuti l'eventuale applicazione dello ius superveniens favorevole in materia sanzionatoria (art. 15 D.Lgs. 158/2015 e norme collegate).

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917/1986 (Tuir) art. 109

  Definisce il principio di inerenza; la Corte richiama che la deducibilità richiede la prova dell'inerenza tra costi e oggetto dell'impresa e non può essere automaticamente riconosciuta perché l'operazione possa produrre reddito

• D.P.R. n. 917/1986 (Tuir) art. 110, comma 8

  Predispone l'obbligo di considerare rettifiche operate in un anno anche negli anni successivi; la Corte ha ritenuto che la valutazione su tale punto richieda il sindacato del merito e non impedisca la disamina dell'appello

• D.P.R. n. 917/1986 (Tuir) art. 112

  Norma richiamata in relazione alla disciplina degli interessi passivi e delle operazioni su derivati; la Corte precisa che la modifica normativa non ha disapplicato i criteri generali di inerenza previsti dall'art. 109 e che, per gli enti non creditizi, la deducibilità è subordinata alla prova della finalità di copertura

• D.Lgs. n. 38/2005, art. 11

  Richiamato come fonte della modifica all'art. 112 Tuir; la Corte osserva che tale modifica non elimina l'onere di prova dell'inerenza per le società non finanziarie

• Codice di procedura civile art. 360 (motivi di cassazione)

  Usato per inquadrare i motivi di ricorso per violazione di legge e nullità della motivazione (n. 3 e n. 4 del primo comma); la Corte ha esaminato i motivi di fatto e di diritto proposti dall'Amministrazione

• Codice di procedura civile artt. 115 e 132

  Richiamati dalla censura sulla motivazione della sentenza di appello; la Corte ha ritenuto che la CTR avesse motivato in modo non conforme alla corretta ripartizione dell'onere probatorio

• D.Lgs. n. 546/1992 art. 62

  Norma processuale tributaria richiamata con riferimento all'ammissibilità dei motivi incidentali e all'esame delle questioni di diritto nel giudizio di legittimità

• D.Lgs. n. 446/1992 art. 36

  Richiamato dalle censure incidentali sulla nullità per omessa pronuncia su specifiche questioni; la Corte ha valutato che la questione del legittimo affidamento fosse di diritto e risolvibile senza nuovi accertamenti di fatto

• Legge n. 212/2000 art. 10

  Invocata dalla contribuente in relazione al dovere di correttezza e buona fede dell'Amministrazione; la Corte non ha ritenuto sufficiente l'accertamento con adesione su anno diverso a fondare il legittimo affidamento

• Costituzione, artt. 3, 53 e 97

  Richiamati dalla contribuente in via subordinata per profili di uguaglianza, capacità contributiva e buon andamento della pubblica amministrazione; la Corte non ha accolto la tesi del legittimo affidamento derivante dall'accordo su anno precedente

• D.Lgs. n. 158/2015 art. 15

  Riferito come ius superveniens in materia sanzionatoria; la Corte ha disposto che il giudice del merito valuti l'applicabilità della disciplina più favorevole al contribuente

• Principi contabili OIC 19 e OIC 32; determinazioni Banca d'Italia e Consob

  Richiamati a supporto dell'interpretazione secondo cui per qualificare uno strumento come di copertura occorrono documentazione e correlazione tecnica tra l'operazione coperta e lo strumento; la Corte ne utilizza i criteri per definire l'onere probatorio

Massime di principio

• Per società non finanziarie la deducibilità di perdite/oneri da derivati (es. interest rate swap) è subordinata alla prova, a carico del contribuente, che gli strumenti siano stati stipulati con finalità di copertura e siano inerenti all'oggetto dell'impresa
• L'onere della prova sulla finalità di copertura e sulla correlazione tecnico-finanziaria (scadenze, tassi, documentazione) grava sulla società che invoca la deducibilità, non sull'Amministrazione l'onere di provare la speculazione
• Un accordo o accertamento con adesione relativo a un anno d'imposta non vincola automaticamente l'Amministrazione né genera di per sé un legittimo affidamento applicabile ad anni successivi
• Se la questione sottoposta alla Cassazione è di puro diritto e non richiede nuovi accertamenti di fatto, la Corte può decidere la questione senza rinviare per tale motivo, nell'ottica di economia processuale
• Lo ius superveniens che introduce norme più favorevoli al contribuente in materia sanzionatoria deve essere valutato ed eventualmente applicato dal giudice del merito nel nuovo giudizio
• Nella valutazione degli strumenti di copertura è utile fare riferimento ai criteri contabili e regolamentari (OIC, Banca d'Italia, Consob) che richiedono intento palese, correlazione tecnica e documentazione probatoria