Cassazione Civile, Ordinanza n. 02720/2024 del 29/01/2024

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva notificato a un soggetto fisico un avviso di accertamento IRPEF per il 2007 e un separato provvedimento di irrogazione di sanzioni per omessa dichiarazione Mod. 770 e omesso versamento di ritenute, in relazione a presunte violazioni commesse nell'ambito dell'attività di una cooperativa ritenuta coinvolta in una frode fiscale. L'Ufficio assumeva che il contribuente fosse socio occulto e gestore di fatto della società, valorizzando la delega e l'uso della firma su un conto corrente sociale, la movimentazione di somme e ulteriori indizi tratto dalle verifiche effettuate sulla cooperativa. Il contribuente impugnava l'atto sanzionatorio sostenendo, in sintesi, che la pretesa fosse fondata su un unico indizio e su accertamenti bancari svolti nei confronti di terzi; lamentava inoltre la mancata allegazione e notificazione del PVC relativo alla società, la mancata redazione di un PVC nei suoi confronti, l'omessa pronuncia della CTR su tali questioni, l'insussistenza di una sua responsabilità personale per le sanzioni, l'erronea qualificazione della fattispecie come interposizione fittizia e l'incompetenza della Direzione Regionale che aveva svolto gli accertamenti. I motivi di ricorso, in parte sovrapposti, censuravano quindi sia vizi di motivazione/omessa pronuncia, sia violazioni di norme tributarie e processuali, sia la legittimità sostanziale dell'accertamento e delle sanzioni.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo e, con esso, i motivi dal terzo all'ottavo, osservando che la pretesa fiscale non era fondata sulla sola delega di firma, ma anche sull'effettiva movimentazione del conto e su atti di gestione della cooperativa, circostanze non contestate e desumibili dalla documentazione bancaria. Ha escluso che fosse necessario allegare al destinatario il PVC redatto nei confronti della società, richiamando il principio per cui l'obbligo di allegazione riguarda solo gli atti non già trascritti nelle parti essenziali e non quelli richiamati come elementi probatori. Ha inoltre escluso la necessità di svolgere ulteriori indagini sui conti personali del contribuente o di redigere un PVC a suo carico prima dell'emissione dell'atto, ritenendo improprio il richiamo alla capacità contributiva. Anche il secondo motivo è stato respinto, perché il contribuente era stato ritenuto corresponsabile delle violazioni in quanto amministratore di fatto e la personalizzazione della sanzione opera in relazione agli illeciti tributari riferibili a persone fisiche che gestiscono l'ente. Sono stati respinti pure i motivi nono e decimo, poiché la CTR aveva effettivamente motivato sulla partecipazione occulta del contribuente alla società e la qualifica formale di socio/amministratore non era decisiva. Infine, sono stati rigettati gli ultimi due motivi: la Corte ha ricordato che le Direzioni regionali dell'Agenzia delle Entrate possono svolgere anche attività istruttoria e di accertamento, sicché non sussisteva il vizio denunciato di incompetenza territoriale. Nessuna statuizione sulle spese è stata adottata per la mancata costituzione dell'Agenzia nel giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  la censura sull'onere della prova è stata ritenuta infondata perché la pretesa era sorretta da elementi oggettivi ulteriori rispetto alla sola delega di firma.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  norma processuale invocata per i motivi di violazione di legge.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  norma processuale invocata per le censure di nullità della sentenza e omessa pronuncia.

• art. 2 D.Lgs. n. 472 del 1997

  richiamato dal ricorrente per contestare la riferibilità personale della sanzione.

• art. 3 D.Lgs. n. 472 del 1997

  richiamato dal ricorrente nei motivi sulle sanzioni.

• art. 5 D.Lgs. n. 472 del 1997

  richiamato dal ricorrente nei motivi sulle sanzioni.

• art. 6 D.Lgs. n. 472 del 1997

  richiamato dal ricorrente nei motivi sulle sanzioni.

• art. 11 D.Lgs. n. 472 del 1997

  la Corte richiama la permanenza del principio di personalizzazione della sanzione per gli illeciti relativi ai rapporti tributari di persone fisiche ed enti senza personalità giuridica.

• art. 16 D.Lgs. n. 472 del 1997

  richiamato dal ricorrente nei motivi sulle sanzioni.

• art. 112 c.p.c.

  invocato per denunciare omessa pronuncia; la Corte ha escluso il vizio perché la CTR aveva preso posizione sui punti essenziali.

• art. 36 D.Lgs. n. 546 del 1992

  richiamato come parametro della motivazione della sentenza tributaria.

• art. 12 L. n. 212 del 2000

  richiamato dal ricorrente per contestare la mancata allegazione del PVC e la lesione del diritto di difesa; la Corte ha respinto la censura.

• art. 24 L. n. 4 del 1929

  invocato in relazione al processo verbale di constatazione e al diritto di difesa.

• art. 7 L. n. 212 del 2000

  richiamato per la questione dell'allegazione degli atti richiamati nell'accertamento.

• art. 42 D.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato per la motivazione e la validità dell'atto impositivo.

• art. 32 D.P.R. n. 600 del 1973

  invocato per sostenere l'illegittimità degli accertamenti bancari svolti nei confronti di terzi.

• art. 53 Cost.

  richiamato dal ricorrente come parametro di capacità contributiva, ritenuto inconferente dalla Corte.

• art. 37, comma 3, D.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato nei motivi sull'interposizione fittizia di persona; la Corte ha ritenuto corretta la qualificazione della partecipazione occulta alla società.

• art. 2639 c.c.

  richiamato dalla CTR per equiparare l'amministratore di fatto all'amministratore di diritto quanto ai doveri.

• art. 3, comma 3, L. n. 241 del 1990

  richiamato per il principio secondo cui l'obbligo di allegazione riguarda solo gli atti non già riprodotti nelle parti essenziali nell'avviso.

• D.Lgs. n. 300 del 1999, artt. 57, 66 e 71

  richiamati per il riparto delle competenze interne dell'Agenzia delle Entrate.

• L. 24 dicembre 2007, art. 1, comma 360

  richiamata in relazione all'organizzazione dell'Agenzia delle Entrate.

• D.L. n. 185 del 2008, art. 27, commi 9, 11, 12, 13 e 14

  richiamato per affermare che le Direzioni regionali possono svolgere attività di verifica e, per alcune categorie di contribuenti, hanno competenze di accertamento.

• L. n. 2 del 2009

  norma di conversione del D.L. n. 185 del 2008 richiamata nel ragionamento sulla competenza delle Direzioni regionali.

• art. 4, commi 1 e 3, regolamento di amministrazione dell'Agenzia delle Entrate

  richiamato per affermare che le Direzioni regionali e provinciali svolgono anche attività operative di accertamento e controllo.

Massime di principio

• In tema di accertamento tributario, la contestazione fondata sulla partecipazione occulta e sulla gestione di fatto di un ente può essere sorretta da elementi oggettivi plurimi, quali il potere di firma sui conti sociali e l'effettiva movimentazione degli stessi, non essendo sufficiente a smentire la pretesa la mera assenza di una carica formale.
• L'obbligo di allegazione degli atti richiamati nell'avviso di accertamento opera solo per gli atti non già riprodotti nelle loro parti essenziali nell'avviso medesimo; gli atti richiamati ma non allegati possono comunque essere utilizzati come elementi probatori della pretesa fiscale.
• Non sussiste un obbligo generalizzato per l'Ufficio di svolgere accertamenti bancari sui conti personali del contribuente o di redigere un PVC nei suoi confronti prima dell'emissione dell'atto, se la pretesa si fonda su dati acquisiti legittimamente in relazione alla società o ad altri soggetti collegati.
• In materia di sanzioni tributarie riferite a enti privi di personalità giuridica o a rapporti tributari gestiti da persone fisiche, resta fermo il principio di personalizzazione della sanzione e la responsabilità può estendersi all'amministratore di fatto che abbia partecipato alla gestione e alle violazioni.
• L'eccezione di omessa pronuncia non è fondata quando la sentenza impugnata, anche in forma sintetica, mostri di avere esaminato e respinto la questione dedotta, sia pure implicitamente.
• Le Direzioni regionali dell'Agenzia delle Entrate non sono prive di poteri istruttori e di verifica; la normativa organizzativa dell'Agenzia consente loro di svolgere anche attività operative di accertamento e controllo, sicché non è invalido l'atto fondato su verifiche da esse svolte solo per asserita incompetenza territoriale.

Come è indicizzato