Sentenza del 27/04/2016 n. 8329 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

A seguito di una verifica fiscale iniziata dalla Guardia di Finanza il 1° febbraio 2006, l’Agenzia delle Entrate aveva rettificato il reddito della società per il 2004, contestando, tra l’altro, la deduzione di costi relativi ad acquisti da imprese con sede in Stati inseriti nella black list. La Commissione Tributaria Provinciale aveva accolto il ricorso della società e la Commissione Tributaria Regionale aveva riformato solo in parte la decisione, confermando la deducibilità di tali costi. L’Agenzia ha impugnato in Cassazione esclusivamente questa statuizione, con tre motivi riferiti all’art. 110 del TUIR e alla motivazione della decisione: il primo contestava che la sola indicazione separata dei costi in dichiarazione potesse provarne la deducibilità; il secondo e il terzo riguardavano ulteriori censure sulla medesima questione, ma il testo non ne specifica il contenuto. La Cassazione ha accolto il primo motivo e dichiarato assorbiti gli altri due.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo dell’Agenzia e cassato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale. Ha stabilito che la separata indicazione dei costi in dichiarazione non prova la loro effettività e non basta a superare la presunzione di indeducibilità: il contribuente deve dimostrare che l’impresa estera svolge effettivamente un’attività prevalentemente commerciale oppure che l’operazione rispondeva a un effettivo interesse economico. La disciplina introdotta nel 2007, secondo cui l’omessa indicazione separata comporta una sanzione anziché l’indeducibilità, si applica retroattivamente. La causa è stata rinviata alla Commissione Tributaria Regionale di Latina, in diversa composizione, affinché verifichi la prova sostanziale della deducibilità; al giudice di rinvio è stata demandata anche la decisione sulle spese del giudizio di Cassazione. Il secondo e il terzo motivo sono stati dichiarati assorbiti.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 110, disciplina dei costi relativi a operazioni con imprese residenti in Stati o territori a fiscalità privilegiata

  Ne consegue dunque che ai fini di ritenere provata l'effettività del costo dedotto, e dunque di ritenere superata la presunzione, occorre dimostrare o che la società estera opera effettivamente come impresa prevalentemente commerciale, oppure che c'era un effettivo interesse economico ad acquistare da quest'ultima. Non basta dunque, in difetto della prova di una di tali condizioni, indicare i costi in modo separato e distinto nella dichiarazione dei redditi, non valendo tale indicazione quale prova contraria della presunzione, neanche sotto il previgente regime in cui l'omissione di tale adempimento impediva di dedurre il costo, ma il suo assolvimento non era prova della effettività di quello.

  La separata indicazione dei costi è distinta dalla prova richiesta per superare la presunzione legale di indeducibilità. Per ottenere la deduzione occorre provare almeno una delle due condizioni alternative: l’effettiva attività prevalentemente commerciale dell’impresa estera oppure l’esistenza di un concreto interesse economico nell’operazione. La riforma del 2007, applicabile retroattivamente secondo la Corte, ha inoltre eliminato l’indicazione separata come condizione di deducibilità, sostituendone l’omissione con una sanzione.

Massime di principio

• Nei casi di costi riferiti a operazioni con imprese situate in Paesi o territori a fiscalità privilegiata, la sola registrazione o indicazione separata della spesa in dichiarazione non dimostra che l’operazione sia reale né che il costo sia deducibile.
• Per superare la presunzione di indeducibilità, il contribuente deve fornire prova concreta, alternativa, dell’effettiva attività prevalentemente commerciale della controparte estera o del proprio effettivo interesse economico nell’operazione.
• Quando una riforma modifica una violazione da condizione sostanziale di deducibilità a obbligo sanzionato autonomamente, occorre verificare se la disciplina più favorevole sia applicabile retroattivamente; in questa decisione la Corte ha ritenuto retroattiva la riforma del 2007.
• In sede di rinvio, il giudice deve attenersi al principio stabilito dalla Cassazione e valutare la prova sostanziale richiesta, senza considerare sufficiente il mero adempimento dichiarativo.