Cassazione Civile, Ordinanza n. 00670/2025 del 10/01/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce dal silenzio-rifiuto formatosi sull'istanza con cui una contribuente, dopo aver aderito alla procedura di collaborazione volontaria prevista dalla legge n. 186/2014, ha chiesto il rimborso della c.d. Euroritenuta subita su redditi di capitale di fonte estera. La commissione tributaria regionale ha accolto l'appello della contribuente, ritenendo tempestiva l'istanza di rimborso e riconoscendo il diritto alla restituzione per evitare la doppia imposizione internazionale. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: con il primo ha dedotto la nullità della sentenza per violazione dell'art. 21, comma 2, d.lgs. n. 546/1992, sostenendo che il termine biennale per l'istanza di rimborso decorresse da una data diversa da quella affermata dal giudice di merito e che, comunque, la domanda fosse tardiva; con il secondo ha denunciato la violazione dell'art. 165 t.u.i.r., del d.lgs. n. 218/1997, del d.lgs. n. 84/2005 e dell'Accordo UE-Svizzera, sostenendo che la disciplina della voluntary disclosure e la definitività dell'adesione impedissero il rimborso dell'Euroritenuta.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto inammissibile la censura nella parte in cui mirava a contestare la ricostruzione dei fatti compiuta dal giudice di merito, perché diretta a ottenere una rivalutazione del materiale probatorio non consentita in sede di legittimità. Ha poi giudicato infondata la doglianza sulla tempestività dell'istanza: il termine biennale dell'art. 21, comma 2, d.lgs. n. 546/1992 decorre dal pagamento ovvero, se posteriore, dal momento in cui si verifica il presupposto della restituzione, che nella specie è stato individuato nella doppia imposizione realizzatasi con il pagamento effettuato nell'ambito della collaborazione volontaria. È stato inoltre confermato il diritto al rimborso dell'Euroritenuta anche in caso di voluntary disclosure, poiché le fonti europee e convenzionali che vietano la doppia imposizione prevalgono, in un'interpretazione comunitariamente e convenzionalmente orientata, sulla disciplina interna; l'adesione alla procedura di collaborazione volontaria non trasforma il rimborso in un effetto precluso dalla definitività dell'accertamento, né l'art. 165 t.u.i.r. esclude in assoluto la restituzione, ma disciplina solo il credito d'imposta. Le spese sono state poste a carico dell'Agenzia delle Entrate.

Norme richiamate

• art. 21, comma 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  la domanda di restituzione non può essere presentata dopo due anni dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione

  Il termine biennale decorre dal pagamento o, se successivo, dal momento in cui sorge il presupposto restitutorio; nella specie tale presupposto è la doppia imposizione verificatasi con il pagamento nell'ambito della voluntary disclosure.

• art. 165, commi 1 e 8, t.u.i.r.

  La norma disciplina il credito d'imposta per imposte pagate all'estero e richiede che il reddito estero concorra alla formazione del reddito complessivo in Italia; non è letta come fonte di un divieto assoluto di rimborso dell'Euroritenuta.

• art. 14 della Direttiva 2003/48/CE

  Viene richiamata come base europea del divieto di doppia imposizione e del riconoscimento del rimborso o del credito d'imposta secondo la legislazione nazionale.

• art. 9 dell'Accordo tra la Comunità europea e la Confederazione svizzera del 26 ottobre 2004

  È interpretato come norma convenzionale che vieta la doppia imposizione e impone un coordinamento con la disciplina interna favorevole al contribuente.

• art. 10 del d.lgs. 18 aprile 2005, n. 84

  È letto come disposizione che, per eliminare la doppia imposizione derivante dall'Euroritenuta, consente il credito d'imposta e, se del caso, il rimborso dell'eccedenza o dell'intera ritenuta.

• art. 1 della legge 15 dicembre 2014, n. 186

  Ha introdotto nell'ordinamento la procedura di collaborazione volontaria per la regolarizzazione delle attività estere non dichiarate.

• artt. 5-quater e seguenti del d.l. 28 giugno 1990, n. 167

  Costituiscono la disciplina interna della voluntary disclosure, richiamata per regolare la definizione della posizione fiscale del contribuente.

• art. 17 del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241

  È evocato come modalità alternativa di compensazione, richiamata dalla disciplina dell'Euroritenuta.

• art. 75 d.P.R. n. 600 del 1973

  nell'applicazione delle disposizioni concernenti le imposte sui redditi, sono fatti salvi accordi internazionali resi esecutivi in Italia

  Conferma la prevalenza degli accordi internazionali resi esecutivi in Italia nella materia delle imposte sui redditi.

• art. 169 t.u.i.r.

  le disposizioni dello stesso testo unico si applicano, se più favorevoli al contribuente, anche in deroga agli accordi internazionali contro la doppia imposizione

  Rafforza la lettura favorevole al contribuente quando la normativa interna sia più vantaggiosa rispetto agli accordi contro la doppia imposizione.

• art. 31 della Convenzione di Vienna sul diritto dei trattati

  Richiamato per escludere interpretazioni creative o pretese distinzioni non ricavabili dal testo dei trattati e della direttiva.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  È il parametro processuale invocato per denunciare la nullità della sentenza di merito.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro processuale invocato per dedurre violazione e falsa applicazione di norme di diritto.

• d.lgs. 19 giugno 1997, n. 218

  Richiamato dall'Agenzia per sostenere la definitività dell'adesione, ma la Corte ne esclude l'assimilazione piena alla voluntary disclosure.

Massime di principio

• Nel giudizio di cassazione è inammissibile la censura che, pur formalmente dedotta come violazione di legge, miri in realtà a ottenere una rivalutazione dei fatti e delle prove riservata al giudice di merito.
• Ai fini dell'art. 21, comma 2, d.lgs. n. 546/1992, il termine per l'istanza di rimborso decorre dal pagamento oppure, se successivo, dal momento in cui si verifica il presupposto della restituzione; se il presupposto è la sopravvenuta emersione della doppia imposizione, il termine decorre da tale evento.
• Le norme interne sulla detrazione/credito d'imposta per imposte pagate all'estero devono essere interpretate in modo conforme alle fonti europee e convenzionali che vietano la doppia imposizione, non potendo la disciplina interna eliminare in modo assoluto il diritto al rimborso quando ciò si risolverebbe in una sanzione indiretta sproporzionata.
• La voluntary disclosure non è assimilabile, quanto agli effetti, all'accertamento con adesione: il richiamo alla procedura dell'adesione serve a regolare gli atti dell'amministrazione, ma non comporta l'estensione automatica della sua intangibilità al diritto del contribuente di chiedere il rimborso di imposte estere indebitamente sopportate.
• L'irretrattabilità della dichiarazione resa nella procedura di collaborazione volontaria riguarda il contenuto confessoriamente dichiarato e non impedisce, di per sé, di far valere il rimborso dell'Euroritenuta quando questo derivi direttamente dalla disciplina sovranazionale sul divieto di doppia imposizione.

Come è indicizzato