Cassazione Civile, Ordinanza n. 21701/2021 del 29/07/2021

Esito

La controversia

L’Amministrazione finanziaria aveva emesso avvisi di accertamento nei confronti di una società a ristretta base partecipativa e del socio di maggioranza per l’anno d’imposta 2007, recuperando a tassazione maggiori imposte dirette e IVA sulla base di fatture ritenute relative a operazioni oggettivamente inesistenti. La CTR aveva annullato gli atti ritenendoli nulli per motivazione per relationem non rispettata, poiché richiamavano un verbale non allegato, e aveva inoltre reputato non sufficienti le dichiarazioni del legale rappresentante del fornitore, non corroborate da ulteriori elementi. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) motivazione apparente/perplessa della sentenza regionale; 2) violazione delle norme sulla motivazione degli atti tributari per relationem, sostenendo che l’avviso riproduceva il contenuto essenziale dell’atto richiamato; 3) omesso esame di fatti decisivi, perché la CTR non avrebbe valutato le dichiarazioni del terzo né gli indizi a sostegno della fittizietà delle operazioni, tra cui genericità dei contratti, assenza di struttura del fornitore, fatture compilate in modo incompleto e incoerenza con gli studi di settore.

La decisione

La Corte ha dichiarato estinto il giudizio nei confronti del socio per intervenuta definizione agevolata della controversia ai sensi della normativa richiamata nel provvedimento. Quanto alla società, ha accolto il secondo e il terzo motivo del ricorso, assorbito il primo, cassando la sentenza impugnata e rinviando alla CTR dell’Emilia Romagna in diversa composizione. La Corte ha ritenuto errata la decisione di merito sia sul punto della motivazione degli avvisi di accertamento, perché il contenuto essenziale dell’atto richiamato risultava trascritto nell’avviso, sia sul punto probatorio, perché la CTR non aveva adeguatamente valutato gli elementi indiziari e presuntivi offerti dall’Ufficio in tema di operazioni oggettivamente inesistenti. Le spese del giudizio di legittimità per il rapporto tra Agenzia e società sono state rimesse al giudice del rinvio; le spese del processo estinto restano a carico di chi le ha anticipate.

Norme richiamate

• art. 7 L. 212/2000

  Se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama.

  L’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere assolto per relationem, ma solo se l’atto richiamato è allegato oppure se il suo contenuto essenziale è riprodotto nell’avviso.

• art. 42 d.P.R. 600/1973

  Se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale.

  La motivazione per relationem è valida quando l’atto notificato consenta al contribuente di conoscere gli elementi essenziali dell’atto richiamato senza necessità di allegazione materiale.

• artt. 39 e 40 d.P.R. 600/1973

  Richiamati come base del recupero a tassazione del maggior reddito imponibile.

• art. 5 d.P.R. 917/1986

  Richiamato per l’imputazione del reddito ai soci di società a ristretta base partecipativa.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 546/1992

  Invocato per la dedotta motivazione apparente della sentenza di merito.

• art. 132 c.p.c.

  Invocato insieme all’art. 36 d.lgs. 546/1992 per censurare la motivazione della sentenza impugnata.

• art. 360, n. 4, c.p.c.

  Parametro del vizio di nullità della sentenza per motivazione apparente o mancante.

• art. 360, n. 3, c.p.c.

  Parametro del vizio di violazione di legge in tema di motivazione dell’atto impositivo.

• art. 360, n. 5, c.p.c.

  Parametro del vizio per omesso esame di fatti decisivi.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato per il ragionamento presuntivo e il riparto dell’onere probatorio in materia di operazioni inesistenti.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per la ripartizione dell’onere della prova tra Amministrazione e contribuente.

• art. 6, comma 10, D.L. 119/2018

  Base della definizione agevolata della controversia per il socio.

• art. 6, comma 13, D.L. 119/2018

  Richiamato per le spese del processo estinto.

• art. 6 CEDU

  Richiamato per affermare la possibilità, nel processo tributario, di utilizzare dichiarazioni extraprocessuali di terzi anche da parte del contribuente, in condizioni di parità delle armi.

• art. 3 L. 241/1990

  Richiamato dalla disciplina sulla motivazione degli atti amministrativi, cui rinvia l’art. 7 dello Statuto del contribuente.

Massime di principio

• La motivazione per relationem degli avvisi di accertamento è legittima se l’atto richiamato è allegato oppure se l’avviso riproduce il contenuto essenziale dell’atto stesso, in modo da consentire al contribuente di conoscere i presupposti fattuali e giuridici della pretesa.
• In tema di operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione può assolvere l’onere probatorio anche mediante elementi indiziari e presuntivi; tali elementi, se gravi, precisi e concordanti, possono essere sufficienti a fondare la ripresa fiscale.
• Le dichiarazioni rese da terzi e recepite negli atti istruttori o nell’avviso di accertamento hanno nel processo tributario valore indiziario e possono concorrere alla prova presuntiva senza necessità di contraddittorio preventivo con il contribuente.
• Il giudice tributario deve valutare complessivamente tutti gli elementi di prova addotti dall’Amministrazione e solo dopo, se la prova presuntiva risulta dotata dei requisiti richiesti, esaminare la prova contraria del contribuente.
• Nel giudizio sulle fatture relative a operazioni oggettivamente inesistenti, il contribuente che voglia conservare il diritto alla detrazione IVA o alla deduzione dei costi deve offrire prova contraria dell’effettiva esistenza delle operazioni contestate.

Come è indicizzato