Cassazione Civile, Ordinanza n. 21238/2025 del 24/07/2025

Esito

La controversia

A seguito di verifica fiscale relativa all’anno d’imposta 2006, l’amministrazione finanziaria emise avviso di accertamento contestando alla società l’utilizzo di fatture relative a operazioni ritenute oggettivamente inesistenti, con recupero a tassazione di costi per euro 388.492,00 ai fini IRES e IRAP, oltre a maggiori imposte e sanzioni. La vicenda riguardava acquisti di mosto fatturati da una società interposta, la quale avrebbe ricevuto a monte fatture da società cartiere; per altre operazioni, le fatture sarebbero state emesse direttamente dalle cartiere. Il primo giudice accolse il ricorso del contribuente, mentre la CTR respinse l’appello dell’Agenzia qualificando la fattispecie come operazioni soggettivamente inesistenti e ritenendo deducibili i costi, in quanto effettivamente sostenuti. In cassazione l’Agenzia dedusse violazione e falsa applicazione degli artt. 109 d.P.R. 917/1986, 39 d.P.R. 600/1973 e art. 8 d.l. 16/2012, sostenendo che la CTR aveva erroneamente mutato la qualificazione dei fatti contestati, passando da operazioni oggettivamente inesistenti a soggettivamente inesistenti, con motivazione contraddittoria e senza corretta applicazione dei principi sulla deducibilità dei costi e sulla distinzione tra le due categorie di operazioni.

La decisione

La Corte ha rigettato le eccezioni preliminari di improcedibilità e inammissibilità del controricorrente, ritenendo rispettati gli oneri di specificità e deposito degli atti. Nel merito ha accolto il motivo dell’Agenzia delle entrate: ha rilevato che la CTR aveva ricostruito in modo contraddittorio e confuso la vicenda, confondendo società cartiere, interposizione e reale fornitura, e soprattutto aveva alterato il perimetro fattuale e giuridico dell’accertamento, che riguardava operazioni oggettivamente inesistenti. La Corte ha ribadito che la disciplina sulla deducibilità dei costi differisce tra operazioni soggettivamente e oggettivamente inesistenti: i costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti possono essere deducibili nei limiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità, mentre quelli relativi a operazioni oggettivamente inesistenti restano indeducibili; inoltre, per queste ultime grava sul contribuente l’onere di provare la natura fittizia dei componenti positivi direttamente afferenti. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità, affinché riesamini l’appello erariale applicando correttamente i principi esposti.

Norme richiamate

• art. 369 c.p.c.

  comma 2, n. 4; terzo comma

  L’onere di deposito degli atti e documenti richiamati nel ricorso non richiede un formalismo eccessivo; nelle controversie tributarie il fascicolo di parte già acquisito al fascicolo d’ufficio non deve essere nuovamente prodotto, salvo restituzione irrituale del fascicolo.

• art. 366 c.p.c.

  Il principio di autosufficienza è soddisfatto se il ricorso indica i documenti o atti processuali riassumendone il contenuto o trascrivendone i passaggi essenziali e ne consente il reperimento.

• art. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato come norma sulla deducibilità dei componenti negativi, da coordinare con la disciplina speciale dei costi relativi a operazioni inesistenti.

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato quale base del potere di accertamento e rettifica del reddito.

• art. 8 d.l. 2 marzo 2012, n. 16

  Ha modificato l’art. 14, comma 4-bis, l. 537/1993: i costi di beni o servizi direttamente utilizzati per delitti non colposi non sono deducibili; per le operazioni soggettivamente inesistenti i costi possono essere dedotti nei limiti ordinari, mentre per le oggettivamente inesistenti restano indeducibili; la disciplina più favorevole si applica retroattivamente se non vi sono provvedimenti definitivi.

• art. 14, comma 4-bis, l. 24 dicembre 1993, n. 537

  Nella formulazione novellata, distingue tra costi indeducibili per beni o servizi direttamente utilizzati per delitti non colposi e regime dei componenti relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati; la Corte richiama la diversa portata per operazioni soggettivamente e oggettivamente inesistenti.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il vizio denunciato per violazione e falsa applicazione di legge nella qualificazione fiscale delle operazioni e nella deducibilità dei costi.

• art. 25, comma 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  I fascicoli delle parti restano acquisiti al fascicolo d’ufficio nel processo tributario e sono restituiti solo al termine del processo.

• art. 6, par. 1, CEDU

  Il principio di autosufficienza va letto in modo non eccessivamente formalistico, secondo un criterio di proporzionalità.

• art. 8, comma 2, d.l. 2 marzo 2012, n. 16

  Per le operazioni oggettivamente inesistenti i componenti positivi direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati non concorrono alla formazione del reddito rettificato entro i limiti dell’indeducibilità dei relativi costi.

Massime di principio

• Nella materia tributaria, il ricorso per cassazione non è improcedibile per mancata integrale produzione degli atti se il ricorso ne riproduce o riassume i passaggi essenziali e consente di individuarne la sede processuale; il principio di autosufficienza non può tradursi in formalismo eccessivo.
• Il giudice tributario non può alterare il perimetro fattuale e giuridico della contestazione contenuta nell’avviso di accertamento, sostituendo d’ufficio una diversa fattispecie impositiva senza spiegare la fonte probatoria della diversa ricostruzione.
• Le operazioni oggettivamente inesistenti e quelle soggettivamente inesistenti hanno disciplina diversa: le prime comportano indeducibilità dei costi e, per il contribuente, onere di provare l’inesistenza dei componenti positivi correlati; le seconde possono consentire la deduzione dei costi nei limiti ordinari di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinatezza.
• La deducibilità dei costi direttamente utilizzati per il compimento di delitti non colposi richiede una verifica della loro diretta funzionalità all’illecito; l’azione penale esercitata è sufficiente a radicare il relativo divieto, ma l’indeducibilità non opera in modo automatico in ogni ipotesi di definizione penale non definitiva.

Come è indicizzato