Ordinanza del 13/02/2017 n. 3685 - Corte di Cassazione

IRAP per attività professionale svolta in studio associato

La Corte di cassazione ha esaminato la controversia relativa all’assoggettamento a IRAP dell’attività svolta da un dottore commercialista, che esercitava anche funzioni di sindaco di società e curatore fallimentare. La decisione riguarda gli anni d’imposta 2005 e 2006 e stabilisce che la mera presenza o attività del professionista presso uno studio associato non consente, di per sé, di presumere l’esistenza dell’autonoma organizzazione.

Controversia e decisioni di merito

L’Agenzia delle Entrate aveva emesso due avvisi di accertamento per maggiore IRAP dovuta relativamente agli anni 2005 e 2006. Il contribuente li aveva impugnati e la Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso.

La Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 70/36/2011, depositata il 13 maggio 2011, aveva confermato la decisione di primo grado. Secondo i giudici di merito, il contribuente aveva dimostrato di svolgere l’attività professionale senza un’autonoma organizzazione, in assenza di beni strumentali rilevanti, personale dipendente, collaboratori e compensi a terzi.

Motivi del ricorso dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione articolato in tre motivi:

• ha denunciato la nullità della sentenza regionale, ai sensi dell’art. 360, n. 4, c.p.c., per un presunto contrasto tra motivazione e dispositivo;
• ha dedotto la violazione dell’art. 2697 c.c., sostenendo che la Commissione regionale avrebbe applicato erroneamente le regole sull’onere della prova in materia di IRAP;
• ha denunciato, ai sensi dell’art. 360, n. 5, c.p.c., l’omessa o insufficiente motivazione su un fatto decisivo, rappresentato dallo svolgimento di attività analoghe e connesse presso un’associazione di dottori commercialisti, con possibile utilizzo dei mezzi dello studio anche per le funzioni di sindaco e curatore fallimentare.

Presunto contrasto tra motivazione e dispositivo

La Corte ha ritenuto infondato il primo motivo. Nella motivazione della sentenza regionale comparivano espressioni riferite all’accoglimento dell’appello, mentre il dispositivo disponeva la conferma della sentenza di primo grado.

Richiamando Cass. n. 26077/2015, nonché Cass. nn. 24841/2014 e 10305/2011, la Corte ha precisato che il contrasto tra motivazione e dispositivo determina la nullità della sentenza soltanto quando impedisce di individuare il concreto comando giudiziale. Se la divergenza è riconducibile a un mero errore materiale e il contenuto della decisione resta chiaramente comprensibile, la nullità deve essere esclusa.

Nel caso esaminato, il dispositivo era inequivoco nel disporre la conferma della decisione di primo grado. Inoltre, le argomentazioni della sentenza erano tutte coerenti con l’esclusione dell’autonoma organizzazione già affermata dalla Commissione tributaria provinciale. Non sussisteva quindi un contrasto insanabile.

Onere della prova sull’autonoma organizzazione

Anche il secondo motivo è stato respinto. L’Agenzia aveva richiamato principi relativi alla ripartizione dell’onere della prova nelle controversie sul diniego di rimborso d’imposta, ma la Corte ha osservato che la controversia non riguardava un rimborso, bensì l’impugnazione di avvisi di accertamento.

La questione doveva quindi essere valutata sulla base della concreta situazione organizzativa del professionista. L’assenza dell’autonoma organizzazione non poteva essere desunta automaticamente dalla forma associata o dalla disponibilità dei locali, ma richiedeva un accertamento effettivo delle risorse impiegate nell’attività professionale.

Studio associato e beni utilizzati nell’attività

La Corte ha respinto anche il terzo motivo. Ha rilevato, innanzitutto, che l’allegazione relativa all’esistenza di uno studio associato non risultava chiaramente né dalla sentenza impugnata né dagli atti processuali richiamati dall’Agenzia. In tali atti si faceva riferimento soltanto a uno studio di 40 metri quadrati e a beni strumentali definiti di “cospicua entità”.

In ogni caso, anche l’eventuale svolgimento dell’attività all’interno di uno studio associato non sarebbe stato, da solo, decisivo. Ai fini dell’autonoma organizzazione occorreva verificare concretamente se il professionista si avvalesse, nell’esercizio della libera professione:

• di beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile;
• di personale dipendente;
• di collaboratori.

La Commissione tributaria aveva svolto tale accertamento e aveva motivato in modo sufficiente e completo, concludendo che il contribuente non utilizzava risorse eccedenti quelle minime necessarie. L’Agenzia non aveva fornito elementi idonei a dimostrare il contrario.

Principio rilevante ai fini IRAP

La decisione conferma che la soggettività passiva IRAP del professionista dipende dall’esistenza di un’autonoma organizzazione, da valutare in concreto. La collaborazione con uno studio associato, l’utilizzo di locali comuni o lo svolgimento di attività professionali contigue non sono elementi sufficienti, isolatamente considerati, per presumere l’autonoma organizzazione.

Deve essere verificato se il professionista disponga di una struttura organizzativa propria e significativa, caratterizzata dall’impiego di beni strumentali non meramente indispensabili oppure di dipendenti o collaboratori. In assenza di tali elementi, l’imposta non può essere recuperata sulla sola base della partecipazione o dell’attività svolta presso uno studio associato.

Esito del giudizio

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. Non ha disposto sulle spese processuali, poiché il contribuente intimato non ha svolto attività difensiva.

La decisione è stata assunta a Roma l’11 gennaio 2017 e depositata in cancelleria il 13 febbraio 2017.