Sentenza del 12/01/2018 n. 623 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale che aveva annullato l'accertamento relativo all'anno d'imposta 1998. L'accertamento traeva origine dalle movimentazioni bancarie, in particolare dai versamenti effettuati sul conto personale del contribuente, ritenuti non coerenti con la contabilità e con i ricavi dichiarati. L'Amministrazione ha sostenuto che la CTR avesse erroneamente applicato il criterio delle percentuali di ricarico e posto a carico dell'Ufficio la prova dei costi, nonostante l'accertamento fosse fondato sulle presunzioni derivanti dai dati bancari e spettasse al contribuente giustificare analiticamente ogni singola movimentazione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassato la sentenza della CTR e rinviato la causa alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, in diversa composizione. Il giudice del rinvio dovrà verificare nuovamente la fondatezza dei rilievi contenuti nell'avviso di accertamento applicando i principi in materia di accertamenti bancari, onere della prova e deducibilità dei costi. Non è stata quindi confermata definitivamente la pretesa tributaria, ma la precedente decisione favorevole al contribuente è stata annullata. Le spese del giudizio di legittimità sono state rimesse al giudice del rinvio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32

  "i dati risultanti dalle movimentazioni bancarie possono essere posti a base delle rettifiche e degli accertamenti [...] se il contribuente non dimostra che ne ha tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto a imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine"

  Le movimentazioni bancarie, sia accrediti sia addebiti, possono fondare l'accertamento fiscale. L'Amministrazione deve produrre i dati bancari, mentre il contribuente deve fornire una prova analitica, riferita a ciascun movimento, della sua estraneità a operazioni imponibili.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  Consente l'accertamento analitico-induttivo fondato su presunzioni qualificate, quando gli elementi disponibili consentono di ritenere inattendibili o incomplete le risultanze contabili.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2, n. 2

  Prevede, ai fini IVA, una presunzione analoga per i movimenti dei conti bancari, considerandoli riferibili all'attività economica salvo prova contraria del contribuente.

• D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 33 e 39

  Disciplinano le modalità delle verifiche e degli accertamenti tributari, compreso l'utilizzo delle risultanze delle attività ispettive e delle presunzioni.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75, nel testo ratione temporis, oggi art. 109

  I costi sono riconoscibili fiscalmente solo se documentati, inerenti all'attività d'impresa e risultanti dalle scritture o comunque dichiarati dal contribuente. Non possono essere ricostruiti automaticamente dall'Ufficio sulla base dei ricavi accertati.

• Art. 2697 c.c.

  Regola generale sull'onere della prova, applicata in modo specifico agli accertamenti bancari: l'Amministrazione dimostra l'esistenza dei movimenti, mentre il contribuente deve provare la loro irrilevanza fiscale.

• Art. 383 c.p.c.

  Disciplina la cassazione con rinvio, applicata perché la sentenza impugnata è stata annullata e la controversia deve essere nuovamente esaminata da un giudice tributario in diversa composizione.

Massime di principio

• Negli accertamenti fondati sulle movimentazioni bancarie, l'Ufficio può utilizzare accrediti e addebiti come base presuntiva della rettifica; il contribuente deve giustificare analiticamente ogni singola operazione, non essendo sufficiente una contestazione generica.
• Una contabilità formalmente regolare non è necessariamente attendibile se le risultanze bancarie evidenziano ricavi non contabilizzati o una contabilità parallela.
• Il criterio delle percentuali di ricarico non può essere applicato per ridurre automaticamente i maggiori ricavi desunti dai conti bancari: prima devono essere provati i costi effettivamente sostenuti, documentati e inerenti all'attività.
• In caso di ricostruzione bancaria dei ricavi, l'Ufficio non deve necessariamente individuare ogni singola operazione commerciale sottostante, mentre il contribuente deve dimostrare la natura non imponibile o estranea all'impresa dei movimenti contestati.
• La cassazione con rinvio non equivale alla definitiva vittoria dell'Amministrazione sul tributo: comporta l'annullamento della precedente sentenza e impone un nuovo esame nel merito secondo i principi indicati dalla Cassazione.