Sentenza del 06/09/2021 n. 1016 - Comm. Trib. Reg. per le Marche

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento che aveva disconosciuto la deducibilità di spese per sponsorizzazioni per complessivi euro 82.241,00 erogate a favore di associazioni sportive dilettantistiche (ASD). Il contribuente sosteneva l'applicazione della presunzione assoluta prevista dall'art. 90, comma 8, L. n. 289/2000 secondo cui le somme erogate a favore di ASD costituiscono, per il soggetto erogante, spese di pubblicità deducibili fino a euro 200.000 annui; l'Ufficio contestava la mancata prova dell'effettiva prestazione pubblicitaria da parte delle ASD beneficiarie e la non inerenza/congruità delle spese; il contribuente ha altresì lamentato vizi procedurali (omesso contraddittorio endoprocedimentale/p.v.c.).

La decisione

La CTR ha accolto l'appello principale dell'Agenzia delle Entrate e ha respinto l'appello incidentale della M. srl. I giudici hanno ritenuto che, pur sussistendo i requisiti formali (natura di ASD beneficiaria, entità sotto i 200.000 euro e avvenuta erogazione per le voci non contestate), la contribuente non ha dimostrato l'effettiva prestazione di attività pubblicitaria da parte delle ASD; in mancanza di tale prova la presunzione di cui all'art. 90, comma 8, L. 289/2000 non può operare e sono quindi applicabili i criteri ordinari di inerenza, congruità ed economicità (artt. 108 e 109 TUIR), con conseguente legittimità dell'accertamento. Condanna della M. srl al pagamento delle spese processuali a favore dell'Agenzia (euro 4.500,00 oltre accessori).

Norme richiamate

• art. 90, comma 8, L. n. 289/2000

  Il corrispettivo in denaro o in natura in favore di società, associazioni sportive dilettantistiche ... costituisce, per il soggetto erogante, fino ad un importo annuo complessivamente non superiore a 200.000 Euro, spesa di pubblicità ... mediante una specifica attività del beneficiario.

  La norma introduce una presunzione legale assoluta (natura pubblicitaria e inerenza fino a 200.000 euro) a favore del solo soggetto erogante, ma la giurisprudenza e la sentenza richiedono anche la prova dell'effettiva prestazione pubblicitaria da parte della ASD beneficiaria; se tale prova manca la presunzione non opera.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) artt. 74, 108, 109

  art. 74, comma 2 (riferimento alla nozione di spesa pubblicità); artt. 108-109 (criteri di inerenza e deducibilità dei costi).

  Art. 74 richiamato dall'art. 90 come quadro normativo per le spese pubblicitarie; in assenza della presunzione speciale occorre applicare i criteri ordinari di inerenza, congruità ed economicità previsti dagli artt. 108 e 109 del TUIR.

• L. 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), artt. 10 e 12

  richiamati come parametri procedurali in relazione al contraddittorio endoprocedimentale.

  Secondo la giurisprudenza (Sezioni Unite, sent. n. 24823/2015) l'obbligo di contraddittorio previsto dall'art. 12, comma 7, L. 212/2000 trova applicazione solo in caso di accessi, ispezioni o verifiche presso i locali del contribuente; negli accertamenti a tavolino tale contraddittorio non è obbligatorio.

• art. 24, L. 4/1929

  norma procedimentale richiamata dalle parti

  Invocata dal contribuente tra le pregiudiziali procedurali ma non determinante; la CTR ha ritenuto infondate le eccezioni procedurali alla luce della giurisprudenza consolidata.

• Direttiva europea sul contraddittorio (riferimento giurisprudenziale per IVA)

  richiamata in dottrina e giurisprudenza in relazione all'obbligo di contraddittorio per tributi armonizzati (IVA).

  Per i tributi armonizzati (es. IVA) il mancato contraddittorio può comportare nullità dell'atto solo se il contribuente supera la cosiddetta "prova di resistenza" dimostrando che il mancato contraddittorio ha effettivamente pregiudicato il suo diritto di difesa.

Massime di principio

• La presunzione di cui all'art. 90, comma 8, L. 289/2000 opera a favore del soggetto erogante ma richiede, oltre alla qualifica della beneficiaria come ASD, l'effettiva erogazione e la prova dell'effettiva prestazione pubblicitaria da parte della ASD: senza questa prova la presunzione non si applica.
• Se la presunzione speciale non opera, l'ufficio può disconoscere le spese applicando i criteri ordinari di inerenza, congruità ed economicità (artt. 108-109 TUIR); il contribuente deve fornire documentazione idonea a dimostrare la correlazione economica e l'effettiva utilità commerciale della spesa.
• Nell'accertamento a tavolino non sussiste, in linea generale, l'obbligo di contraddittorio endoprocedimentale nè di redazione del p.v.c.; tuttavia per i tributi armonizzati (es. IVA) il mancato contraddittorio può essere rilevante se il contribuente dimostra che avrebbe ottenuto un esito diverso ("prova di resistenza").
• In situazioni analoghe il contribuente dovrebbe preventivamente conservare e produrre, in fase amministrativa o contenziosa, documenti chiari e specifici: contratti di sponsorizzazione con descrizione delle attività promozionali, fatture, prove di pagamento, report dell'evento/attività (foto, locandine, comunicati stampa, coperture mediatiche), dichiarazioni o rendicontazioni del beneficiario attestanti l'effettiva prestazione.
• La documentazione deve dimostrare non solo il versamento ma anche la concreta attività svolta dal sponsee in favore dello sponsor (esposizione del marchio, campagne promozionali, visibilità in eventi): la mancata prova espone al rischio di disconoscimento della deducibilità anche se gli altri requisiti formali sono soddisfatti.