Corte di giustizia, Sentenza C-114/22

IVA – diritto alla detrazione negato per nullità/simulazione dell’operazione secondo il diritto civile nazionale

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale del Naczelny Sąd Administracyjny (Polonia) in una controversia tra l’amministrazione tributaria di Varsavia e una società, relativa al diniego della detrazione dell’IVA indicata in fattura per una cessione di marchi. La Corte esamina se il diritto dell’Unione consenta di subordinare il diritto a detrazione alla validità civilistica dell’operazione secondo il diritto nazionale.

Fatti e procedimento principale

Nel procedimento principale la società W. sp. z o.o. aveva detratto l’IVA relativa a una fattura del 27 ottobre 2015 emessa per la cessione di marchi. L’amministrazione tributaria ha contestato la detrazione ritenendo l’operazione nulla ai sensi dell’articolo 58 del codice civile polacco, perché contraria ai principi di convivenza civile, e poi simulata ai sensi dell’articolo 83 del medesimo codice. Il giudice di primo grado aveva annullato la decisione amministrativa per difetto di prova della simulazione; la Corte suprema amministrativa ha quindi sollevato il rinvio pregiudiziale.

Normativa rilevante

La Corte richiama gli articoli 63, 167, 168, lettera a), 178, lettera a), e 273 della direttiva 2006/112/CE, come modificata dalla direttiva 2010/45/UE. In diritto polacco, risultano centrali l’articolo 88, paragrafo 3a, punto 4, lettera c), della legge sull’IVA, nonché gli articoli 58 e 83 del codice civile.

Questione pregiudiziale

Il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se la direttiva IVA e i principi di neutralità e proporzionalità ostino a una norma nazionale che esclude la detrazione solo perché l’operazione è considerata simulata e nulla dal diritto civile, senza verificare:

• se, alla luce del diritto dell’Unione, l’operazione debba davvero essere qualificata come simulata;
• oppure, se l’operazione è stata effettivamente eseguita, se il vantaggio fiscale perseguito integri evasione o abuso.

Ragionamento della Corte

La Corte ricorda anzitutto che il diritto alla detrazione costituisce un principio fondamentale del sistema comune dell’IVA e che mira a sgravare integralmente l’imprenditore dall’onere dell’imposta assolta a monte. Tuttavia, tale diritto presuppone che l’operazione imponibile sia effettivamente realizzata e che i beni o servizi siano utilizzati ai fini delle operazioni soggette a imposta del soggetto passivo.

La Corte sottolinea che, se la cessione di beni o la prestazione di servizi non è realmente avvenuta, nessun diritto a detrazione può sorgere. In tal caso, spetta al soggetto passivo fornire prove oggettive dell’effettiva realizzazione dell’operazione; il giudice nazionale deve valutare complessivamente le prove secondo le regole interne sull’onere della prova.

La Corte aggiunge poi che il diritto a detrazione può essere negato anche quando, pur essendo l’operazione effettiva, risulti da elementi oggettivi un uso fraudolento o abusivo del diritto. In tema di evasione, il diniego è possibile solo se l’amministrazione dimostra che il soggetto passivo ha commesso un’evasione o sapeva, o avrebbe dovuto sapere, di parteciparvi. In tema di abuso, è necessario che l’operazione consenta un vantaggio fiscale contrario agli obiettivi della direttiva e che il suo scopo essenziale sia proprio tale vantaggio.

Valutazione della normativa nazionale

La Corte osserva che la qualificazione di un atto come simulato ai sensi del diritto civile polacco non coincide necessariamente con i criteri dell’operazione simulata rilevanti per il diritto dell’Unione ai fini IVA. Di conseguenza, una nullità civilistica non può automaticamente giustificare il diniego della detrazione.

Inoltre, la disciplina nazionale contestata operava in modo generale, senza richiedere la dimostrazione, sulla base di elementi oggettivi, di una frode, di un abuso o dell’inesistenza effettiva dell’operazione. Secondo la Corte, ciò eccede quanto necessario per garantire l’esatta riscossione dell’IVA e prevenire le evasioni, in violazione anche del principio di proporzionalità richiamato dall’articolo 273 della direttiva.

Decisione e principio affermato

La Corte risponde che gli articoli 167, 168, lettera a), 178, lettera a), e 273 della direttiva 2006/112, letti alla luce dei principi di neutralità fiscale e proporzionalità, ostano a una normativa nazionale che priva il soggetto passivo del diritto alla detrazione per il solo fatto che l’operazione è considerata simulata e nulla ai sensi del diritto civile interno, senza accertare secondo il diritto dell’Unione se l’operazione sia realmente simulata oppure, se effettiva, se il diritto sia esercitato in modo fraudolento o abusivo.

Implicazioni pratiche

Per operatori e consulenti fiscali, la sentenza conferma che il diniego della detrazione IVA richiede sempre un accertamento sostanziale. La mera invalidità civilistica dell’atto non basta: l’amministrazione deve provare la mancata realizzazione dell’operazione, oppure la frode o l’abuso, con elementi oggettivi e valutazione caso per caso.