Cassazione Civile, Sentenza n. 2610/2024 del 29/01/2024

Esito

La controversia

Controversia sulla qualificazione fiscale di un atto di compravendita del 22.7.2011 relativo a un villaggio immobiliare destinato ad attività ricettiva/studentesca. L'Agenzia aveva emesso avviso di liquidazione riqualificando l'operazione come cessione d'azienda e applicando imposte di registro, ipotecaria e catastale (escludendo l'ambito IVA). Fabrica impugnò sostenendo che si trattava di una semplice compravendita immobiliare ad uso investimento. La CTP di Roma accoglieva il ricorso di Fabrica; la CTR Lazio confermava la qualificazione come compravendita, motivando che l'acquirente era intervenuto come gestore di fondo e non era subentrato nei rapporti di lavoro né nelle autorizzazioni della venditrice. L'Agenzia propose ricorso per cassazione su due motivi: (i) vizio di motivazione e errata qualificazione come compravendita (art. 360 n.4 c.p.c.), e (ii) errata allocazione/onere della prova da parte del giudice di merito (art. 2697 c.c. e correlati). La Corte di cassazione ha ritenuto infondato il primo motivo per i limiti del sindacato di legittimità sull'apprezzamento in fatto e per la sufficienza della motivazione del giudice di merito; ha invece accolto il secondo motivo, ritenendo che la CTR non abbia adeguatamente applicato i criteri giurisprudenziali (nazionali e comunitari) per stabilire se gli elementi dell'atto costituissero un complesso organizzato idoneo a consentire l'esercizio di un'impresa, ed abbia dato eccessiva rilevanza a fattori non decisivi (natura giuridica dell'acquirente, mancato subentro nei rapporti di lavoro).

Norme richiamate

• d.l. 23.10.2018, n.119 (conv. con l. 17.12.2018, n.136) art.6

  La sospensione straordinaria dei termini di impugnazione prevista si estende anche ai procedimenti aventi ad oggetto l'avviso di liquidazione quando tale atto esprima una finalità sostanzialmente impositiva (definizione agevolata), incidendo sul termine utile per proporre ricorso.

• art. 327 c.p.c.

  Il termine ordinario di sei mesi per proporre ricorso per cassazione quando la sentenza di appello non è stata notificata è stato combinato con la sospensione prevista dall'art.6 del d.l. 119/2018 per stabilire la tempestività del ricorso.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n.546 art.36 n.4

  Riferimento normativo connesso ai motivi di censura per l'impugnazione nel processo tributario; nel caso era invocato a fondamento della doglianza sulla qualificazione dell'atto come cessione d'azienda.

• codice di procedura civile art. 360, primo comma, nn. 3,4,5

  Norme che individuano i motivi di ricorso per cassazione: n.4 (violazione di legge) e n.5 (vizio di motivazione). La Corte ha richiamato i limiti del sindacato di legittimità sulla motivazione e la necessità che il vizio di motivazione sia un contrasto insanabile per essere rilevante in cassazione.

• cod. civ. art. 2697

  Regola sull'onere della prova. La Corte ha ritenuto fondata la censura che lamentava un'errata allocazione/valutazione dell'onere probatorio da parte del giudice di merito nella qualificazione del negozio come cessione d'azienda.

• cod. civ. art. 2729

  Norma richiamata nella catena probatoria; il ricorso menzionava anche profili probatori e documentali, sicché l'art.2729 è stato evocato nel contesto dell'istruzione probatoria.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n.131 art.20

  Norma relativa all'imposta di registro e alle caratteristiche degli atti soggetti a registrazione; richiamata in correlazione all'onere di prova sulla natura dell'operazione (cessione d'azienda vs compravendita immobiliare).

• Direttiva 2006/112/CE art.19 e Sesta direttiva 77/388/CEE art.5 par.8

  Principio comunitario (richiamato dalla giurisprudenza della Corte di Giustizia) secondo cui per configurare il trasferimento di un'azienda occorre che il complesso di elementi trasferiti sia sufficiente a consentire la prosecuzione di un'attività economica autonoma; la natura dell'attività da proseguire è centrale nella valutazione.

• Giurisprudenza CGUE (C-17/18 Vi.Ma.; C-444/10 Schriever)

  Evidenziata la necessità di valutare l'insieme delle circostanze di fatto e la natura dell'attività per stabilire se esista un trasferimento di un'universalità di beni idonea a costituire cessione d'azienda ai fini IVA/registro.

• Orientamenti della Cassazione (es. sentenze citate su cessione d'azienda)

  Costante giurisprudenza di legittimità: rileva la potenzialità degli asset a costituire un'organizzazione idonea all'esercizio d'impresa; non è necessario che l'impresa sia operativa al momento del trasferimento; è sufficiente che i beni mantengano una residua organizzazione finalizzata all'attività d'impresa.

Massime di principio

• La qualificazione di un'operazione come cessione d'azienda o come compravendita immobiliare si fonda principalmente sugli elementi desumibili dall'atto: descrizione dei beni, destinazione d'uso, continuità dell'attività e presenza di un'organizzazione (anche potenziale) idonea a svolgere l'attività economica.
• La natura giuridica dell'acquirente (es. gestore di un fondo) o il mancato subentro nei rapporti di lavoro non sono, di per sé, elementi decisivi per escludere o affermare la cessione d'azienda; è necessario un esame complessivo della struttura oggettiva del complesso trasferito.
• In caso di dubbio in fatto, il giudice di merito deve correttamente applicare le regole sull'onere della prova (art.2697 c.c.): chi afferma fatti rilevanti ai fini fiscali deve dimostrarli; errori nella allocazione dell'onere probatorio possono giustificare la cassazione e il rinvio.
• L'accertamento sulla natura dell'operazione è, di regola, valutazione di merito e non è sindacabile in cassazione se sorretto da motivazione adeguata e plausibile; tuttavia, la motivazione deve confrontarsi con i criteri giurisprudenziali nazionali e comunitari e con la documentazione contrattuale.
• Per ridurre il rischio di riqualificazioni fiscali, le parti dovrebbero documentare chiaramente la destinazione d'uso, la composizione dei beni trasferiti, eventuali contratti di locazione/gestione, l'esistenza o meno di licenze/autorizzazioni e ogni elemento che possa dimostrare (o escludere) l'esistenza di una organizzazione aziendale trasferita.
• In sede contenziosa, quando l'amministrazione sostiene la sussistenza di una cessione d'azienda, il giudice deve valutare se il complesso degli elementi trasferiti sia autonomamente idoneo a consentire la prosecuzione dell'attività economica (criterio CJEU); in caso di carenze motivazionali su tale punto, la decisione può essere cassata e rimessa al giudice di merito.