Sentenza del 30/01/2018 n. 2246 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

M.F. ha impugnato per cassazione la sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna che aveva ritenuto legittimo l’avviso di rettifica e liquidazione relativo alle imposte di registro, ipotecaria e catastale dovute sul conferimento di un terreno edificabile. Il valore dichiarato di 60.000 euro era stato inizialmente rettificato dall’Amministrazione a 4.703.000 euro e poi ridotto in autotutela a 2.500.000 euro, di cui 1.630.000 euro rilevanti ai fini dell’imposta di registro. Il contribuente contestava sia la qualificazione del terreno come edificabile prima dell’urbanizzazione, sia i criteri utilizzati per determinarne il valore: stima UTE, atti comparativi non allegati, valori comunali ai fini ICI e importo del mutuo ipotecario. L’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso incidentale condizionato sostenendo la sopravvenuta carenza di interesse del contribuente dopo la riduzione dell’avviso.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso principale e rigettato quello incidentale. Ha stabilito che la riduzione in autotutela dell’avviso non costituiva un nuovo atto sostitutivo, ma una semplice riduzione quantitativa della pretesa originaria; pertanto il contribuente conservava l’interesse a contestare il valore residuo. La Corte ha confermato che il terreno poteva essere considerato edificabile ai fini dell’imposta di registro anche se non ancora urbanizzato, poiché inserito in un piano regolatore o di lottizzazione destinato all’edificazione. Ha però ritenuto insufficientemente motivata la quantificazione del valore: la perizia UTE doveva essere valutata come perizia di parte, i valori ICI non potevano essere automaticamente utilizzati per determinare il valore venale ai fini dell’imposta di registro e l’ipoteca non costituiva prova certa del valore. La sentenza impugnata è stata quindi cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, per una nuova determinazione del valore venale al momento del conferimento e per la decisione sulle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 51

  La determinazione del valore venale del bene ai fini dell’imposta di registro deve essere effettuata sulla base di elementi idonei a dimostrare il valore effettivo del bene al momento dell’atto.

  L’Amministrazione può utilizzare una pluralità di elementi presuntivi e comparativi, ma il giudice deve verificarne concretamente attendibilità, pertinenza e riferibilità temporale e oggettiva al bene oggetto dell’atto.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52, comma 4

  L’edificabilità dell’area, ai fini dell’inapplicabilità dei criteri di valutazione automatica, può essere desunta dalla qualificazione urbanistica attribuita dal piano regolatore generale.

  Un’area può essere considerata edificabile ai fini dell’imposta di registro anche prima dell’approvazione regionale del piano o dell’adozione degli strumenti urbanistici attuativi e anche se non ancora urbanizzata, purché il piano urbanistico ne preveda la trasformazione edificatoria.

• D.L. n. 223 del 2006, art. 36, comma 2, convertito dalla L. n. 248 del 2006

  L’edificabilità di un’area si desume dalla qualificazione attribuita nel piano regolatore generale adottato dal Comune.

  L’avvio del procedimento di trasformazione urbanistica è sufficiente a incidere sul valore venale dell’area; la concreta mancanza di urbanizzazione rileva invece nella quantificazione del valore, in particolare per i costi necessari all’urbanizzazione.

• D.M. 2 aprile 1968, n. 1444, art. 2

  Individua le zone territoriali omogenee, comprese le zone di espansione destinate a nuovi complessi insediativi.

  La diversa classificazione dell’area come zona di espansione anziché zona di completamento non esclude, di per sé, la sua edificabilità ai fini dell’imposta di registro; può tuttavia incidere sul valore economico concretamente attribuibile.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 24

  Consente la proposizione di motivi aggiunti nel processo tributario nei casi previsti dalla legge.

  La mancata proposizione di motivi aggiunti contro la rideterminazione dell’avviso non comportava, in questo caso, la cessazione dell’interesse del contribuente, poiché l’autotutela aveva ridotto e non sostituito integralmente l’atto originario.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 46

  Disciplina l’estinzione del processo per cessazione della materia del contendere.

  La parziale riduzione della pretesa fiscale non determina automaticamente la cessazione della materia del contendere quando permane una pretesa residua contestata dal contribuente.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3, 4 e 5

  Prevede i motivi di ricorso per cassazione relativi, tra l’altro, alla violazione di legge, ai vizi processuali e all’omesso esame di fatti decisivi.

  Un motivo di ricorso articolato in più profili non è di per sé inammissibile, purché le doglianze siano sufficientemente chiare e distinguibili.

Massime di principio

• Ai fini dell’imposta di registro, un terreno può essere considerato edificabile anche se non è ancora urbanizzato o se manca la convenzione attuativa, quando gli strumenti urbanistici ne prevedono la destinazione edificatoria.
• La mancata urbanizzazione non elimina l’edificabilità, ma deve essere considerata nella stima del valore venale, soprattutto per tenere conto dei costi di urbanizzazione e delle effettive condizioni del terreno.
• Una perizia dell’Ufficio tecnico erariale è una perizia di parte: può essere utilizzata dal giudice, ma solo con una motivazione specifica sulle ragioni della sua attendibilità e sui dati comparativi impiegati.
• I valori fissati dal Comune ai fini ICI non possono essere automaticamente utilizzati per determinare il valore venale ai fini dell’imposta di registro, perché le due imposte hanno presupposti, periodicità e finalità differenti.
• L’esistenza di un mutuo o di un’iscrizione ipotecaria può costituire un elemento indiziario, ma non dimostra da sola il valore venale dell’immobile e deve essere coerentemente valutata insieme agli altri elementi.
• La riduzione in autotutela di un avviso fiscale non fa venir meno l’interesse a ricorrere se resta una pretesa impositiva residua; il giudice deve quindi esaminarne la fondatezza nel merito.
• Nella determinazione del valore venale occorre riferirsi alla situazione concreta del bene e al momento dell’atto, evitando di fondarsi su valori relativi ad anni diversi, aree non comparabili o condizioni urbanistiche differenti.