Cassazione Civile, Sentenza n. 33018/2024 del 18/12/2024

Esito

La controversia

Impatto doganale relativo ad importazioni 2016: contestazione dell'avviso di rettifica per mancata inclusione nel valore in dogana di (i) Technical Assistance Charges (TAC: costi di design, sviluppo, attrezzature, rimanenze), (ii) commissioni di acquisto (buying commissions) corrisposte ad Adidas Sourcing Limited, e (iii) diritti di licenza/royalties; oltre doglianza sulla proporzionalità delle sanzioni amministrative irrogate.

La decisione

La Corte di Cassazione ha parzialmente accolto il ricorso. Primo motivo (commissioni di acquisto): il motivo è stato ritenuto fondato: la Cassazione ha stabilito che va verificato se le somme siano effettivamente "commissioni d'acquisto" escluse dal valore doganale ai sensi dell'art. 32 Reg. (CEE) n. 2913/92, richiedendo al giudice di merito un'istruttoria/correzione in sede di rinvio. Secondo motivo (TAC): inammissibile/infondato per indeterminatezza e genericità; la decisione di merito che incluse i TAC è ritenuta non viziata alla luce della documentazione che indicava merci destinate alla vendita e non classificate come campioni. Terzo motivo (royalties): respinto; la Cassazione ha ritenuto adeguata la valutazione di merito secondo cui esistevano indici di potere di controllo/orientamento del licenziante sul processo produttivo tali da integrare la "condizione di vendita" e rendere le royalties addizionabili al valore doganale. Quarto motivo (proporzionalità sanzioni): accolto. La Corte ha affermato il principio di diritto secondo cui il giudice deve verificare l'interpretazione conforme dell'art. 303 T.U.L.D. al principio di proporzionalità e, se impossibile, disapplicare la norma; nella specie le sanzioni (EUR 454.135) rispetto ai maggiori diritti accertati (EUR 153.884) sono state ritenute in concreto sproporzionate e il procedimento è rinviato al giudice di merito per rideterminare la sanzione in conformità al principio di proporzionalità.

Norme richiamate

• Reg. CEE n. 2913/1992 (Codice doganale comunitario), art. 29

  «il valore in dogana delle merci importate è il valore di transazione, cioè il prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci quando siano vendute per l'esportazione a destinazione del territorio doganale della Comunità, previa eventuale rettifica effettuata conformemente agli articoli 32 e 33.»

  Il valore in dogana è il valore di transazione rettificato; le rettifiche ai sensi degli artt. 32-33 determinano l'inclusione di elementi aggiuntivi (es. royalties, commissioni, TAC) se ricorrono le condizioni previste dal regolamento.

• Reg. CEE n. 2913/1992 (Codice doganale comunitario), art. 32

  Estratto: «Per determinare il valore in dogana ... si addizionano ... i) commissioni e spese di mediazione, escluse le commissioni di acquisto»; e: «Ai fini del presente capitolo, per 'commissioni d'acquisto' si intendono le somme versate da un importatore al suo agente per il servizio da questi fornito nel rappresentarlo al momento dell'acquisto delle merci da valutare.»

  La nozione di "commissione d'acquisto" è ristretta: riguarda il compenso per l'agente che rappresenta l'importatore al momento dell'acquisto. Compensi per attività diverse o svolte nell'interesse dell'importatore ma non consistenti nella rappresentanza al momento dell'acquisto rientrano nelle "commissioni e spese di mediazione" soggette a addizione al valore in dogana.

• Reg. CEE n. 2454/1993 (Regolamento di esecuzione), artt. 157 e 159

  Art.157 (estratto): definizione e condizioni per aggiungere corrispettivi e diritti di licenza; Art.159 (estratto): condizioni specifiche per royalties relative a marchi commerciali.

  Le royalties sono aggiungibili al valore in dogana solo se si riferiscono alle merci e costituiscono condizione di vendita (es.: uso del marchio per la commercializzazione, esclusiva fornitoria). La valutazione del controllo/orientamento del licenziante sui fornitori/produttori è fattuale e rimessa al giudice di merito.

• T.U. delle leggi doganali (T.U.L.D.), art. 303

  Estratto: disposizioni sugli scaglioni sanzionatori applicabili quando i diritti complessivamente dovuti superano la dichiarazione; previsione di sanzioni differenziate per scaglioni.

  L'art. 303 contiene la comminatoria sanzionatoria nazionale per violazioni doganali; la Corte impone che la sua applicazione sia interpretata conformemente al principio di proporzionalità (diritto costituzionale ed europeo) e, se ciò non è possibile, il giudice deve disapplicare la norma.

• D.lgs. 18/12/1997, n. 472 (disciplina sanzioni tributarie), art. 3 e art. 7

  Riferimenti a principio di proporzionalità e alla possibilità di riduzione della sanzione in presenza di manifesta sproporzione (art.7 comma 4 richiamato).

  Il principio di proporzionalità è cardine nell'ambito sanzionatorio tributario nazionale e orienta l'interpretazione delle sanzioni anche in ambito doganale; il giudice deve tenerne conto nella quantificazione della sanzione.

• Reg. (UE) n. 952/2013 (Codice doganale dell'Unione), art. 42

  «Le sanzioni previste sono effettive, proporzionate e dissuasive.»

  Sebbene non applicabile ratione temporis nel caso concreto (si adoperava il CDC 1992), la norma e il principio europeo supportano l'interpretazione secondo cui le sanzioni nazionali devono rispettare proporzionalità, efficacia e funzione dissuasiva.

Massime di principio

• Commissioni di acquisto (buying commissions): per escludere una somma dal valore doganale come 'commissione d'acquisto' occorre dimostrare che il corrispettivo è stato riconosciuto a un agente che ha effettivamente rappresentato l'importatore al momento specifico dell'acquisto; attività meramente svolte nell'interesse dell'importatore o attività di intermediazione precedenti/non coincidenti con la rappresentanza al momento dell'ordine non configurano automaticamente 'commissioni d'acquisto' esenti dall'addizione.
• Royalties/diritti di licenza: le royalties vanno aggiunte al valore doganale solo se sono riferibili alle merci importate e costituiscono una condizione della vendita; la verifica richiede valutazione fattuale degli indici di 'controllo' o 'orientamento' (potere di approvare fornitori o campioni, ispezioni, subordinazione della vendita al pagamento delle royalties). La presenza di rapporti intercompany non basta da sola: servono elementi concreti che dimostrino il potere sul produttore e la condizione di vendita.
• Technical Assistance Charges (TAC): per escludere TAC dal valore doganale in caso di campionari occorre provare che le spedizioni sono effettivamente campioni non destinati alla vendita, e che i costi non sono imputabili o determinabili ex ante sulle singole importazioni. Documentazione contabile e fatture con chiare diciture (es. 'SMS'/'PRESELL') e prassi di ripartizione comprovabile sono essenziali.
• Onere probatorio e istruttoria: il giudice di merito deve svolgere un'istruttoria documentale e fattuale puntuale (analisi contratti di licenza, manufacturing agreement, ordini d'acquisto, flussi di pagamento, ruoli contrattuali degli agenti) e non basare la decisione su presunzioni generiche di controllo intercompany.
• Sanzioni doganali e proporzionalità: nell'applicare le sanzioni (art.303 T.U.L.D.) il giudice deve interpretare la norma in conformità al principio di proporzionalità (diritto costituzionale ed europeo), valutando natura e gravità della violazione e il comportamento concreto del contribuente; se l'interpretazione conforme non è possibile, il giudice deve valutare la disapplicazione della disposizione sanzionatoria nazionale.
• Strategia difensiva pratica: conservare e produrre contratti ben dettagliati (ruoli e poteri dell'agente, clausole di approvazione dei fornitori, condizioni di produzione), prove dei flussi finanziari e delle pratiche contabili di ripartizione dei TAC, nonché evidenze che dimostrino la reale destinazione delle merci (campioni vs merci in vendita).
• Approccio operativo per l'Amministrazione: quando si contesta l'inclusione di royalties o commissioni nel valore doganale, motivare puntualmente gli indici di controllo/orientamento e documentare come tali elementi configurino una condizione di vendita, evitando valutazioni meramente astratte basate su rapporti di gruppo.