Cassazione Civile, Sentenza n. 32052/2024 del 12/12/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento per IRPEG/IRPEF, IRAP e IVA (anni 2002-2003) per la deduzione di costi e la detrazione IVA derivanti da fatture emesse da Worldwide Consultants Security ltd. (WCS) e Security Research Advisors ltd. (SRA), ritenute soggettivamente inesistenti; contestazione del raddoppio dei termini di accertamento motivato da un procedimento penale, questioni relative a inerenza, certezza dei costi e legittimità della detrazione IVA in regime di reverse charge, nonché al regime sanzionatorio applicabile.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato la maggior parte dei motivi di ricorso della contribuente ma ha accolto il quarto motivo relativo all'applicabilità del "raddoppio dei termini" all'IRAP, stabilendo che tale raddoppio non si applica all'IRAP e che quindi la ripresa IRAP è tardiva. Per le altre imposte (imposte dirette/IRPEF e IVA) la Corte ha confermato la legittimità del raddoppio dei termini in presenza di procedimento penale e ha ritenuto legittima l'esclusione della deducibilità dei costi per mancanza di prova della certezza e inerenza nonché l'esclusione della detrazione IVA per operazioni soggettivamente inesistenti in regime di reverse charge (in mancanza della prova di buona fede). Sulla sanzione, la Corte ha ritenuto applicabile la disciplina meno favorevole (art. 6, comma 1, d.lgs. n. 471/1997) quando sia provato l'elemento psicologico fraudolento, rinviando al giudice d'appello la quantificazione e valutazione delle sanzioni. Sentenza impugnata cassata con rinvio alla CTR Lombardia in diversa composizione per nuovo esame limitatamente alle questioni accolte (IRAP e sanzioni).

Norme richiamate

• art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Raddoppio dei termini di accertamento applicabile per imposte dirette in presenza di seri indizi di reato che legittimano la denuncia; la Cassazione conferma l'applicazione anche se la denuncia non è materialmente prodotta o il procedimento penale si conclude con prescrizione o estinzione, salvo che la disposizione non sia applicabile all'IRAP

• art. 57 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Termini di accertamento per l'IVA raddoppiati nei casi previsti dall'art. 43 DPR 600/1973 (versione ratione temporis); la Corte conferma che il raddoppio si applica all'IVA nelle fattispecie oggetto di procedimento penale

• art. 109, comma 5, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Riferito al regime di deducibilità dei costi e al principio di inerenza; la Corte richiama che, per fatture per operazioni inesistenti, va valutata la deducibilità sulla base dei requisiti di effettività, inerenza, certezza e documentazione

• art. 8 d.l. 2 marzo 2012, n. 16, conv. l. 26 aprile 2012, n. 44

  Norma che ha inciso sulla deducibilità dei costi relativi ad attività qualificabili come delitto non colposo: i costi direttamente utilizzati per compiere delitti non sono deducibili salvo decisione favorevole del giudice penale e resta la necessità della verifica della certezza e inerenza dei costi

• art. 6 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  art. 6, comma 1; art. 6, comma 9-bis.3 (richiamato)

  Disciplina sanzionatoria: la Corte riconosce che la parte più favorevole introdotta successivamente (ius superveniens) si applica solo in casi limitati (operazioni astrattamente esenti/non imponibili o imponibili realizzate in buona fede); quando è provato l'elemento psicologico fraudolento si applica la sanzione originaria dell'art. 6, comma 1

• art. 2 d.lgs. 74/2000

  Richiamato come possibile fattispecie penale (frode IVA) cui si può riallacciare la valutazione della legittimità della detrazione in regime di reverse charge; la verifica spetta al giudice penale

• art. 2697 cod. civ.

  Onere della prova a carico del contribuente in ordine alla certezza e inerenza dei costi dedotti; la Corte conferma che la contribuente non ha assolto tale onere

• art. 360 cod. proc. civ.

  art. 360, primo comma, nn. 3 e 4

  Motivi di cassazione richiamati dalla ricorrente (violazione di legge e omessa pronuncia); la Corte ha valutato e, in larga parte, respinto tali censure

• art. 132 cod. proc. civ.; art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546; art. 111 Cost.

  art. 132 c.p.c.; art. 36 d.lgs. 546/1992; art. 111 Cost.

  Questioni sollevate in ordine alla motivazione e al diritto di difesa: la Corte ha ritenuto la motivazione della CTR adeguata e non nulla rispetto alla ripresa IVA

Massime di principio

• Il c.d. "raddoppio dei termini" per accertamento previsto dall'art. 43 DPR 600/1973 si applica, in presenza di un procedimento penale fondato su seri indizi, alle imposte dirette e all'IVA (nella versione ratione temporis), indipendentemente dall'esito penale, ma non si estende all'IRAP perché le violazioni IRAP non sono presidiate da sanzioni penali.
• La mera assenza di produzione della denuncia penale non invalida automaticamente il raddoppio dei termini quando risulti comunque l'esistenza di un procedimento penale: il contribuente deve contestare la carenza dei presupposti dell'obbligo di denuncia, non la sussistenza del reato, che è materia del giudice penale.
• Per i costi fatturati da soggetti soggettivamente inesistenti la deducibilità non è esclusa automaticamente; tuttavia il contribuente ha l'onere di provare la certezza e l'inerenza dei costi (requisiti di effettività, certezza, determinabilità). Se non prova tali requisiti, il giudice tributario può escludere la deducibilità.
• In regime di reverse charge, la detrazione IVA non spetta al cessionario che utilizza fatture con fornitore fittizio, salvo che il contribuente provi la buona fede e la riconducibilità dell'operazione al vero fornitore; la valutazione della sussistenza dell'elemento soggettivo penalmente rilevante compete al giudice penale.
• La disciplina sanzionatoria più favorevole sopravvenuta (ius superveniens) non si applica automaticamente se è stato provato l'elemento psicologico fraudolento: in tali casi rimane applicabile la sanzione ordinaria e la determinazione concreta delle sanzioni deve essere svolta in sede di rinvio.