Sentenza del 14/11/2019 n. 4541 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

L’Ufficio aveva riqualificato la cessione totalitaria del 100% delle quote sociali, effettuata contestualmente dai quattro soci in favore della Bxxxx s.p.a. il 14 giugno 2017, come cessione d’azienda. Di conseguenza aveva richiesto l’imposta di registro proporzionale del 3%, anziché l’imposta fissa di 200 euro applicabile alla cessione di partecipazioni. Gli appellanti sostenevano che la cessione di quote fosse distinta dalla cessione d’azienda per soggetti, effetti giuridici e finalità, anche perché consentiva di mantenere il convenzionamento sanitario regionale. Contestavano inoltre l’applicazione dell’articolo 20 del TUR, la possibilità di valutare la causa concreta e l’assenza delle garanzie previste per l’abuso del diritto dall’articolo 10-bis dello Statuto del contribuente.

La decisione

L’appello è stato rigettato. Il Collegio ha ritenuto che, nella versione anteriore alla legge n. 205/2017, l’articolo 20 del TUR imponesse di considerare la natura intrinseca e gli effetti giuridici effettivi dell’operazione, anche oltre il nomen juris formale. La cessione contestuale e totalitaria delle quote è stata quindi assimilata, sotto il profilo oggettivo e della causa concreta, alla cessione dell’azienda sociale, poiché trasferiva il dominio economico e giuridico sull’azienda a un nuovo soggetto. È stata esclusa ogni necessità di dimostrare un intento elusivo e, pertanto, non è stata ritenuta applicabile la disciplina dell’abuso del diritto. È stata confermata la maggiore imposta di registro proporzionale. Le spese di lite sono state compensate per la presenza di orientamenti giurisprudenziali divergenti e per l’incertezza interpretativa.

Norme richiamate

• Articolo 20 del D.P.R. n. 131/1986 (TUR), versione anteriore alla legge n. 205/2017

  L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici, degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente.

  La norma impone di qualificare l’atto secondo la sua natura intrinseca e i suoi effetti giuridici effettivi, valorizzando la causa concreta e la sostanza economica dell’operazione, anche quando non coincidano con la forma o il nome attribuito dalle parti.

• Articolo 1, comma 87, lettera a), della legge n. 205/2017

  L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati.

  La modifica ha limitato la qualificazione dell’atto agli elementi desumibili dall’atto stesso, escludendo gli elementi extratestuali e gli atti collegati. Secondo la giurisprudenza richiamata, la modifica era originariamente innovativa e non interpretativa.

• Articolo 1, comma 1084, della legge n. 145/2018

  L'articolo 1, comma 87, lettera a), della legge 27 dicembre 2017, n. 205, costituisce interpretazione autentica dell'articolo 20, comma 1, del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131.

  La disposizione ha attribuito espressamente natura interpretativa e quindi retroattiva alla modifica dell’articolo 20 del TUR.

• Articolo 11 del D.P.R. n. 131/1986

  La previsione dell’imposta fissa per determinati atti relativi a partecipazioni societarie deve essere coordinata con l’articolo 20, che opera come regola generale di qualificazione dell’atto secondo la sua portata oggettiva.

• Articolo 10-bis della legge n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)

  La disciplina dell’abuso del diritto non si applica automaticamente alle riqualificazioni ex articolo 20 del TUR, perché l’articolo 20 non richiede la prova di un intento elusivo o dell’assenza di sostanza economica, ma mira a qualificare oggettivamente l’operazione.

Massime di principio

• Per gli atti soggetti a imposta di registro, la qualificazione fiscale può dipendere dalla natura e dagli effetti giuridici concretamente prodotti, non soltanto dal nomen juris utilizzato dalle parti.
• La cessione contestuale del 100% delle quote sociali può essere assimilata alla cessione d’azienda quando, sul piano oggettivo, realizza il trasferimento del controllo e della disponibilità sostanziale dell’azienda a un nuovo soggetto.
• La riqualificazione ai sensi dell’articolo 20 del TUR non richiede necessariamente la prova di un intento elusivo: essa si distingue dall’accertamento dell’abuso del diritto, che segue i presupposti e le garanzie dell’articolo 10-bis.
• La finalità commerciale o regolatoria perseguita dalle parti, come il mantenimento di autorizzazioni o convenzioni, non impedisce la riqualificazione fiscale se l’effetto oggettivo dell’operazione resta il trasferimento del dominio sull’azienda.
• Per gli atti anteriori alla legge n. 205/2017, la giurisprudenza richiamata ammetteva una valutazione ampia della causa concreta e, in presenza di più atti collegati, della loro funzione economica complessiva; dopo la legge n. 145/2018, la modifica del 2017 è stata qualificata legislativamente come interpretativa e retroattiva.