Cassazione Civile, Ordinanza n. 20027/2021 del 14/07/2021

Esito

La controversia

La controversia riguarda avvisi di accertamento per gli anni d’imposta 2007 e 2008 emessi nei confronti di una società agricola a responsabilità limitata, alla quale era stato contestato il mancato superamento del test di operatività previsto dalla disciplina delle società non operative. La società aveva ottenuto in primo grado l’annullamento degli avvisi e la sentenza era stata confermata in appello, sul rilievo che, trattandosi di società agricola, essa dovesse essere ricompresa tra le ipotesi di disapplicazione automatica della disciplina delle società di comodo anche per le annualità in contestazione, valorizzando prassi dell’Agenzia successive. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione deducendo violazione e falsa applicazione dell’art. 30 della l. n. 724 del 1994, sostenendo che, per il 2007 e il 2008, le società agricole non erano ancora escluse automaticamente dalla disciplina antielusiva: l’esclusione automatica sarebbe stata introdotta solo con il provvedimento direttoriale del 2012, con efficacia non retroattiva; prima di allora, la società poteva solo chiedere la disapplicazione mediante interpello dimostrando oggettive situazioni straordinarie.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza impugnata con rinvio alla Commissione tributaria regionale del Veneto in diversa composizione. Ha affermato che il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate n. 2012/87956, che ha inserito le società agricole tra quelle escluse dalla disciplina delle società di comodo mediante disapplicazione automatica, ha efficacia solo dal periodo d’imposta in corso alla sua adozione e non si applica retroattivamente alle annualità 2007 e 2008. Conseguentemente, per quegli anni la società contribuente resta soggetta all’art. 30 l. n. 724/1994 e deve dimostrare, se vuole ottenere la disapplicazione, la sussistenza di oggettive situazioni straordinarie che abbiano impedito il superamento del test di operatività. Il giudice di rinvio dovrà riesaminare la causa attenendosi a tale principio e provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 30 l. n. 724 del 1994

  comma 4-bis; comma 4-ter; comma 3

  La disciplina delle società non operative si applica anche alle società agricole per le annualità anteriori al provvedimento del 2012; la disapplicazione automatica non era prevista prima di tale intervento, mentre prima era possibile soltanto l’interpello disapplicativo in presenza di oggettive situazioni straordinarie.

• art. 37-bis, comma 8, d.P.R. n. 600 del 1973

  È richiamato come base procedurale dell’interpello per ottenere la disapplicazione delle disposizioni antielusive.

• art. 35, commi 15 e 16, d.l. n. 223 del 2006, conv. in l. n. 248 del 2006

  Ha introdotto nell’art. 30 l. n. 724 del 1994 il comma 4-bis e ne ha previsto l’applicazione dal periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore del decreto.

• art. 1, comma 128, l. n. 244 del 2007

  Ha inserito nell’art. 30 l. n. 724 del 1994 il comma 4-ter, che consente al Direttore dell’Agenzia di individuare situazioni oggettive di disapplicazione automatica.

• provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate 14 febbraio 2008 n. 23681

  Ha individuato alcune ipotesi di disapplicazione automatica della disciplina delle società di comodo, efficaci per il periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2007, ma non ha incluso le società agricole.

• provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate n. 2012/87956

  Ha inserito per la prima volta le società agricole tra le ipotesi di disapplicazione automatica e la Corte lo qualifica come avente efficacia costitutiva solo dal periodo d’imposta in corso alla sua adozione, senza retroattività.

• art. 2135 c.c.

  Definisce l’imprenditore agricolo e delimita le attività agricole rilevanti ai fini della qualifica della società agricola.

• art. 1 d.lgs. n. 99 del 2004

  Definisce l’imprenditore agricolo professionale e i requisiti delle società che possono qualificarsi come imprenditori agricoli professionali.

• art. 2 d.lgs. n. 99 del 2004

  Impone l’indicazione di 'società agricola' nella ragione sociale o denominazione per le società con oggetto sociale esclusivo agricolo.

• art. 1, comma 1093, l. n. 296 del 2006

  Consente alle società agricole di optare per la determinazione catastale del reddito ai sensi dell’art. 32 TUIR, valorizzando la peculiarità dell’attività agricola.

• art. 32 d.P.R. n. 917 del 1986

  È il criterio di determinazione del reddito catastale richiamato dall’opzione delle società agricole.

• art. 56 d.P.R. n. 917 del 1986

  È richiamato per la determinazione analitica del reddito delle società agricole che svolgano attività oltre i limiti dell’art. 32 TUIR.

• art. 3, comma 1, d.P.R. n. 442 del 1997

  Il reddito determinato catastalmente è comunque considerato reddito di impresa, con conseguente irrilevanza dell’opzione, di per sé, ai fini dell’esclusione dalla disciplina delle società di comodo.

• art. 36, comma 8, d.l. n. 179 del 2012

  È richiamato come disposizione che esclude che talune locazioni di fabbricati e terreni facciano venir meno l’esercizio esclusivo dell’attività agricola.

Massime di principio

• In tema di società di comodo, l’esclusione automatica da una disciplina antielusiva introdotta con provvedimento dell’Agenzia delle entrate ha efficacia soltanto dal periodo d’imposta indicato dall’atto e non opera retroattivamente, salvo espressa previsione.
• Prima dell’introduzione della disapplicazione automatica, la società che ritenga di essere non operativa solo per oggettive condizioni straordinarie deve attivare l’interpello disapplicativo e provare i fatti impeditivi del superamento del test di operatività.
• La possibilità per una società agricola di optare per la tassazione catastale non la sottrae automaticamente alla disciplina delle società non operative, perché il reddito così determinato resta reddito di impresa e non incide sul test basato sui ricavi.
• La qualifica di società agricola o l’esercizio di attività agricola non bastano, da sole, a escludere l’applicazione dell’art. 30 l. n. 724/1994 nelle annualità anteriori alla specifica previsione di esonero; occorre verificare la disciplina vigente nel singolo periodo d’imposta.
• L’eventuale prassi amministrativa successiva può rilevare come indice interpretativo, ma non può estendere oltre i suoi limiti temporali una causa di esclusione non prevista per gli anni contestati.

Come è indicizzato