Cassazione Civile, Sentenza n. 10282/2024 del 16/04/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava maggiori ricavi non dichiarati (IRES, IVA, IRAP) dalla vendita di immobili della società e la distribuzione occulta di utili ai soci (IRPEF). Le contestazioni si fondavano su accertamenti derivanti da verifica della Guardia di Finanza che avrebbe documentato sovrapprezzi pagati “in nero” e su una presunta artificiosa dilazione dei rogiti notarili per spostare la competenza fiscale in anni successivi. I contribuenti impugnavano l'accertamento sostenendo errori nella quantificazione e nella determinazione dell'anno di competenza; la CTR aveva parzialmente accolto l'appello dei contribuenti ritenendo che per alcuni contratti l'anno di competenza coincidesse con la data dei successivi rogiti. L'Agenzia impugnava la decisione lamentando che la CTR aveva preso esclusivamente a riferimento il rogito notarile e non la sostanza economica degli atti (preliminari, consegne, pagamenti) per determinare il momento traslativo rilevante ai fini dell'art. 109 TUIR, nonché la mancata valutazione di artifici volti a eludere l'imposizione.

La decisione

La Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso principale dei contribuenti e i ricorsi incidentali proposti nei controricorsi. Quanto al ricorso principale dell'Agenzia (proposto successivamente), sono stati dichiarati inammissibili i primi due motivi, respinto il terzo ed accolti il quarto e il quinto motivo. La Corte ha cassato la sentenza della CTR nella parte interessata dai motivi accolti e ha rinviato la causa alla Corte tributaria regionale di secondo grado della Puglia in diversa composizione per nuovi accertamenti di fatto e per l'applicazione dei principi esposti. In particolare la Corte ha ritenuto errata la presa in considerazione esclusiva del rogito notarile come momento di imputazione dei ricavi: il giudice di merito dovrà verificare, caso per caso, la sostanza delle operazioni (contratti preliminari, consegne, pagamenti, comportamento delle parti) per stabilire il momento traslativo rilevante ai fini fiscali, ai sensi dell'art. 109 TUIR. Inoltre la Cassazione ha osservato che l'accertamento di abuso del diritto non era stato puntualmente contestato negli atti impositivi e quindi non poteva essere trattato come tale dalla CTR.

Norme richiamate

• art. 109 TUIR

  Il momento di imputazione dei ricavi per cessioni immobiliari richiede valutazione della sostanza economica dell'operazione; non è sempre vincolante il solo rogito notarile se antecedenti negozi o comportamenti delle parti hanno già concretizzato l'effetto traslativo.

• art. 101 TUIR

  Richiamato dalla CTR come criterio per l'individuazione dell'anno di competenza, ma la Corte ha distinto competenza contabile dalla questione della doppia imposizione.

• art. 1350 c.c.

  Richiamata la rilevanza della forma ad substantiam per la compravendita immobiliare e la distinzione tra forma civile e rilevanza fiscale della sostanza dell'operazione.

• art. 37-bis D.P.R. n. 600/1973

  La Corte ha osservato che negli atti impositivi non era emersa una contestazione puntuale di abuso del diritto che avrebbe richiesto le specifiche procedure rafforzate collegate a tale norma.

• art. 10-bis legge n. 212/2000

  Menzi onata nella rubrica del motivo erariale, ma non applicata ratione temporis; la Corte ha ritenuto che la contestazione di abuso non fosse stata svolta in modo puntuale negli atti d'accertamento.

• art. 360 cod. proc. civ. (comma 1, nn. 3 e 4)

  Norma di cassazione invocata dalle parti per motivi di violazione di legge e vizio di motivazione; la Corte ha valutato i profili di ammissibilità e merito dei vari motivi ex art. 360.

• art. 112 cod. proc. civ.

  Richiamato dall'Agenzia in prospettiva applicativa al processo tributario; la Corte ha escluso che la CTR avesse deciso per motivi inediti non espressi dalla sentenza impugnata.

• art. 2697 cod. civ.

  Norma sul tema della prova richiamata nella discussione sul gravame e sui mezzi di prova a supporto delle deduzioni dell'Amministrazione.

• art. 335 cod. proc. civ.

  Rilevato che più impugnazioni relative alla stessa sentenza sono confluite nel medesimo procedimento (iscrizione con medesimo n.r.g.).

• art. 13 comma 1-quater d.P.R. n. 115/2002

  Richiamata in relazione agli oneri di versamento per contributo unificato e alla prenotazione a debito; la Corte ha dato atto dei presupposti processuali per il versamento da parte dei ricorrenti.

• art. 72 d.lgs. n. 300/1999 e r.d. 30/10/1933 n. 1611 (art.1, 2° comma)

  Usata per spiegare che l'Avvocatura dello Stato può rappresentare l'Amministrazione senza procura speciale; la sottoscrizione del ricorso da parte di funzionario non dirigenziale è irrilevante se è intervenuta l'Avvocatura.

Massime di principio

• In materia di cessioni immobiliari ai fini fiscali prevale l'analisi della sostanza economica dell'operazione: il mero riferimento al rogito notarile non esaurisce l'accertamento del momento di competenza se esistono preliminari, consegne, pagamenti o comportamenti che manifestano l'effetto traslativo in tempi diversi.
• Se l'Amministrazione sospetta un artificioso differimento del trasferimento per evadere l'imposizione, deve articolare chiaramente la contestazione di abuso del diritto/operazione simulata negli atti di accertamento, pena l'impossibilità per il giudice di valorizzare tale profilo con le specifiche procedure rafforzate.
• In Cassazione i motivi devono essere specifici e distinti (evitare mescolanza di censure di fatto, di diritto e costituzionali); motive generico e confuso determina l'inammissibilità del ricorso principale.
• Chi ha già proposto il ricorso principale in via autonoma non può validamente introdurre, nello stesso controricorso, un ulteriore ricorso incidentale sugli stessi capi (diritto di impugnazione consumato): i ricorsi incidentali così proposti sono inammissibili.
• Il giudice di merito, nel valutare la competenza dei ricavi, deve esaminare caso per caso la serie di negozi collegati (preliminari, verbali di consegna, contratti di comodato, pagamenti) e non limitarsi a una sola formalità documentale.
• In vista di un contenzioso tributario, le parti devono curare la forma e la chiarezza dei motivi processuali (soprattutto in Cassazione) e l'Amministrazione deve notificare contestazioni specifiche quando intende fondare l'accertamento su fattispecie tipiche di abuso o simulazione.