Sentenza del 24/02/2017 n. 4781 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, sostenendo che la natura mutualistica e non lucrativa del Consorzio M. imponesse il ribaltamento integrale, sulle consorziate e in proporzione alla quota di partecipazione, di tutti i costi e ricavi consortili. Secondo l'Amministrazione, I.M.E.T. avrebbe dovuto emettere fatture per i ricavi consortili e autofatture per i costi, anche se nel triennio 2000-2002 non aveva eseguito lavori in subappalto né ricevuto ricavi o costi formalmente ribaltati. L'Agenzia ha inoltre dedotto la violazione delle norme in materia di consorzi, fatturazione, compensazione e abuso del diritto.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate e ha confermato l'annullamento degli avvisi di accertamento relativi agli anni 2000, 2001 e 2002, concernenti maggiore IVA e sanzioni. Ha ritenuto errata la tesi secondo cui la natura mutualistica del consorzio escluderebbe necessariamente lo svolgimento di un'attività commerciale con finalità lucrativa e comporterebbe sempre il ribaltamento integrale di costi e ricavi sulle consorziate. Nel caso concreto, la CTR aveva accertato che il Consorzio svolgeva anche un'autonoma attività commerciale e che I.M.E.T. non aveva ricevuto né eseguito commesse, né subito ribaltamenti di costi o ricavi. Pertanto non sussistevano obblighi di fatturazione o autofatturazione a carico della società. È stata inoltre esclusa una prova sufficiente dell'abuso del diritto. Le spese di tutti i gradi sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 2615-ter c.c.

  La causa consortile non impedisce alla società consortile di svolgere una distinta attività commerciale, anche lucrativa. Occorre distinguere le operazioni eseguite in attuazione del patto mutualistico da quelle riconducibili a un'autonoma attività commerciale.

• Art. 2602 c.c.

  La funzione mutualistica del consorzio non comporta automaticamente che tutti i ricavi e i costi debbano essere imputati per trasparenza a tutte le consorziate, indipendentemente dalla loro effettiva partecipazione alle commesse.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 4

  Le prestazioni di servizi rese da consorzi aventi per oggetto esclusivo o principale lo svolgimento di attività commerciale si considerano effettuate nell'esercizio dell'impresa.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 21

  L'obbligo di fatturazione presuppone l'esistenza di un'operazione effettivamente intercorsa tra il consorzio e la consorziata; non può essere fondato soltanto sulla partecipazione al consorzio o sulla quota del fondo consortile.

• Artt. 1241 e seguenti c.c.

  La compensazione può rilevare come modalità di regolazione dei rapporti economici, ma l'Amministrazione deve dimostrare che essa abbia concretamente dissimulato un ribaltamento di costi o ricavi soggetto a fatturazione.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 37-bis

  L'abuso del diritto non può essere desunto dalla sola adozione della struttura consortile o dallo svolgimento di attività commerciali; è necessaria la prova, anche presuntiva, che la struttura sia stata utilizzata principalmente per ottenere un indebito vantaggio fiscale.

• L. n. 240/1981, art. 4

  La previsione di agevolazioni fiscali subordinate al divieto di distribuzione degli utili conferma che una società consortile può conseguire utili pur mantenendo una finalità mutualistica.

• L. n. 317/1991, art. 18

  Il divieto di distribuzione degli utili alle consorziate presuppone la possibile produzione di utili da parte della società consortile e, quindi, la compatibilità tra mutualità e attività commerciale.

• Cass. Sezioni Unite, sentenze nn. 12190-12192/2016

  "La causa consortile non è ostativa allo svolgimento, da parte della società consortile, di una distinta attività commerciale con scopo di lucro."

  Il trattamento fiscale dei rapporti consortili dipende dall'attività concretamente svolta, dai patti consortili e dalle modalità di assegnazione ed esecuzione delle commesse. Il ribaltamento di costi e ricavi è necessario solo quando le operazioni siano effettivamente riconducibili al rapporto mutualistico.

Massime di principio

• La partecipazione a un consorzio non comporta automaticamente l'obbligo di fatturare o autofatturare una quota dei costi e dei ricavi del consorzio: occorre verificare se la singola consorziata abbia effettivamente partecipato a commesse o ricevuto prestazioni, ricavi o costi ribaltati.
• Un consorzio può perseguire contemporaneamente finalità mutualistiche e svolgere un'autonoma attività commerciale con scopo di lucro; la qualificazione dipende dall'attività concretamente esercitata e non soltanto dalla forma giuridica o dalle clausole statutarie.
• Quando il consorzio esegue autonomamente una commessa, senza coinvolgere le consorziate, non è legittimo presumere un ribaltamento occulto di costi e ricavi sulle consorziate in assenza di specifiche prove.
• Se invece l'attività del consorzio è complementare al servizio mutualistico reso alle consorziate, l'Amministrazione può presumere un ribaltamento occulto sulla base della differenza tra incassi, costi e importi formalmente trasferiti; in tal caso la consorziata deve fornire la prova contraria.
• L'abuso del diritto richiede una dimostrazione concreta dell'uso della struttura consortile per ottenere un indebito risparmio fiscale; non è sufficiente richiamare la natura consortile, mutualistica o commerciale dell'ente.
• Per stabilire gli obblighi IVA occorre ricostruire i rapporti effettivi tra consorzio e consorziata, distinguendo il mandato, con o senza rappresentanza, da eventuali prestazioni autonome e verificando l'effettiva esistenza delle operazioni imponibili.