Cassazione Civile, Ordinanza n. 25184/2023 del 24/08/2023

Esito

La controversia

La lite nasce da distinti avvisi di accertamento per l’anno 2009, emessi nei confronti di un’associazione professionale di avvocati e di alcuni soci litisconsorti necessari, per maggiori redditi e IVA relativi a compensi professionali ritenuti occultati. Secondo l’Ufficio, oltre al compenso regolarmente fatturato per l’assistenza legale prestata in un’operazione di acquisizione societaria, sarebbe stato concordato un ulteriore corrispettivo non dichiarato, veicolato tramite un conto dedicato dello studio e poi trasferito a una società estera che avrebbe emesso una fattura per una pretesa attività di intermediazione. I contribuenti contestavano la legittimità dell’accertamento deducendo, tra l’altro, la nullità della motivazione della sentenza regionale, l’omesso esame di fatti decisivi, la mancata attivazione del contraddittorio preventivo, la violazione del principio di non contestazione e l’illegittimità del recupero IVA, sostenendo che lo studio avesse svolto solo funzione di mero agente di pagamento e che il rapporto fosse un mandato con rappresentanza fuori campo IVA.

La decisione

La Corte ha riunito i due ricorsi proposti avverso la medesima sentenza della CTR e li ha entrambi rigettati. Ha ritenuto infondate le censure sulla motivazione della sentenza di appello, osservando che la CTR aveva svolto un vaglio autonomo, sia pure sintetico, delle doglianze e delle prove, superando il minimo costituzionale di motivazione. Ha dichiarato inammissibili, per il ricorrente persona fisica, i motivi di omesso esame dei fatti decisivi per effetto della c.d. doppia conforme, non essendo state allegati diversi presupposti fattuali tra primo e secondo grado. Ha inoltre respinto le censure della associazione professionale sul contraddittorio endoprocedimentale, rilevando che l’accertamento era stato svolto a tavolino e che, per i tributi armonizzati come l’IVA, il contribuente avrebbe dovuto indicare in concreto quali difese avrebbe potuto svolgere, dimostrando la non pretestuosità dell’eccezione. È stata esclusa anche la violazione del principio di non contestazione, perché l’Amministrazione aveva già contrastato i fatti nell’atto impositivo e, comunque, il giudice di merito aveva valorizzato altre prove, tra cui dichiarazioni rese in sede penale e l’inattendibilità documentale della corrispondenza prodotta. Infine, la Corte ha ritenuto che la CTR avesse implicitamente deciso anche sulla questione IVA, qualificando la somma recuperata come corrispettivo occultato per l’assistenza legale e non come mero pagamento per conto terzi. Le spese sono state poste a carico dei ricorrenti nei confronti dell’Agenzia delle entrate; nessuna statuizione è stata resa nei confronti degli intimati non costituiti.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  È la base dei motivi di ricorso dedotti; la Corte verifica l’assenza dei vizi denunciati e, per alcuni motivi, dichiara l’inammissibilità per i limiti del controllo di legittimità e della doppia conforme.

• art. 348-ter c.p.c.

  Opera il filtro della doppia conforme, impedendo la proposizione in cassazione del vizio motivazionale quando la decisione di appello conferma quella di primo grado e le ragioni di fatto non sono diverse.

• d.lgs. n. 546 del 1992

  artt. 1, comma 2, 36, comma 2, 61, 23

  Viene richiamato per i requisiti di motivazione della sentenza tributaria, per il rinvio alle norme processuali civili e per il contenuto delle difese dell’amministrazione nel processo tributario.

• art. 111 Cost.

  Richiamato quale parametro costituzionale del dovere di motivazione, soddisfatto dalla CTR secondo la Corte.

• art. 12, comma 7, L. n. 212 del 2000

  Il contraddittorio endoprocedimentale e il termine dilatorio non operano, secondo la Corte, negli accertamenti a tavolino salvo il diverso regime dei tributi armonizzati e la necessità di una concreta prova di resistenza.

• art. 3 L. n. 241 del 1990

  Richiamato dalla ricorrente in relazione ai doveri motivazionali e partecipativi dell’amministrazione, ma non ritenuto violato.

• art. 21-bis L. n. 241 del 1990

  Invocato dalla ricorrente a sostegno delle garanzie procedimentali, ma non ritenuto decisivo nel caso concreto.

• art. 24 Cost.

  Richiamato dalla ricorrente a fondamento delle garanzie difensive, senza che la Corte ravvisi una lesione.

• art. 97 Cost.

  Richiamato in relazione all’azione amministrativa; la Corte non ravvisa violazioni.

• art. 41 Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea

  Richiamato a sostegno del diritto a un buon procedimento amministrativo, ma non ritenuto ostativo all’accertamento.

• art. 6, comma 3, CEDU

  Invocato a tutela del contraddittorio, ma non ritenuto applicabile in modo tale da invalidare l’atto.

• art. 167 c.p.c.

  Richiamato in relazione al principio di non contestazione e alle difese del convenuto; la Corte precisa i limiti di tale principio nel processo tributario.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato per le doglianze di omessa pronuncia; la Corte esclude che vi sia stata omissione, ritenendo le questioni affrontate anche implicitamente.

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato in relazione al dovere di motivazione della sentenza; la Corte esclude il vizio denunciato.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato per il principio di non contestazione, applicabile anche al processo tributario nei limiti della specificità di quest’ultimo.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato, insieme agli artt. 36 e 61 del d.lgs. n. 546 del 1992, quale parametro della motivazione della sentenza tributaria.

• art. 3, comma 3, d.P.R. n. 633 del 1972

  Invocato dalla ricorrente per sostenere che il rapporto fosse un mandato con rappresentanza fuori campo IVA, ma la Corte ritiene che la CTR abbia implicitamente escluso questa qualificazione.

• d.P.R. n. 115 del 2002

  Richiamato nel dispositivo per l’ulteriore contributo unificato in caso di rigetto del ricorso.

Massime di principio

• La motivazione per relationem è legittima nel processo tributario se il giudice di appello non si limita a un mero rinvio acritico alla sentenza di primo grado, ma rende percepibile il percorso argomentativo seguito e consente il controllo delle ragioni della decisione.
• Il vizio di motivazione apparente sussiste solo quando la sentenza, pur esistendo graficamente, non consente di comprendere il fondamento della decisione; non ricorre se la CTR espone, anche sinteticamente, una valutazione autonoma delle censure e delle prove.
• Nel giudizio di cassazione è inammissibile il motivo ex art. 360, n. 5, c.p.c. contro una sentenza confermativa di primo grado quando operi la doppia conforme e il ricorrente non dimostri che le ragioni di fatto delle due decisioni siano diverse.
• Nel processo tributario il principio di non contestazione opera solo sul piano dell’acquisizione probatoria del fatto non contestato e incontra un limite strutturale, poiché l’atto impositivo precede il giudizio e contiene già l’allegazione dei fatti costitutivi della pretesa.
• La violazione del contraddittorio endoprocedimentale negli accertamenti a tavolino non determina automaticamente l’illegittimità dell’atto: per i tributi armonizzati il contribuente deve indicare in concreto le difese che avrebbe potuto svolgere e dimostrare che non si tratta di una contestazione meramente pretestuosa.
• L’omessa pronuncia non sussiste quando la questione sia stata comunque decisa in via implicita dalla soluzione adottata dal giudice di merito, se la qualificazione giuridica complessiva della fattispecie esclude il diverso assetto prospettato dalla parte.

Come è indicizzato