Sentenza del 13/12/2023 n. 34955 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza che aveva ritenuto illegittimo l'avviso di liquidazione notificato ad EON Italia e a Erg Power Generation per il recupero dell'imposta proporzionale di registro (3%) qualificando l'operazione come cessione di ramo d'azienda. L'Ufficio sosteneva che la scissione parziale (26.8.2015) con conferimento del ramo Hydro in Hydro Terni Srl e la successiva cessione della partecipazione totalitaria (5.11.2015) a Erg costituissero, per collegamento negoziale, un'unica cessione d'azienda soggetta a tassazione proporzionale; contestava inoltre la retroattività dell'applicazione della nuova disciplina dell'art. 20 D.P.R. 131/1986 (modificata dalla L. n.205/2017) e deduceva violazioni del principio di alternatività IVA/registro e delle direttive comunitarie.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia. Ha confermato che, alla luce delle modifiche normative e della loro efficacia retroattiva riconosciuta dalla L. n.145/2018 e dalla giurisprudenza costituzionale (Corte Cost. nn. 158/2020 e 39/2021), l'art. 20 D.P.R. 131/1986 deve essere applicato 'ab intrinseco': l'attività interpretativa può considerare solo gli elementi desumibili dall'atto presentato alla registrazione. Elementi estrinseci e negozi collegati non possono essere utilizzati per riqualificare l'atto salvo l'ipotesi di abuso/elusione fiscale, che richiede il rispetto delle garanzie procedimentali (art. 10‑bis L. 212/2000). Non essendo possibile, sulla base degli atti registrati, dimostrare una cessione di ramo d'azienda, l'imposizione proporzionale non era giustificata e la tassazione in misura fissa per la cessione di partecipazioni risultava corretta. Anche le censure comunitarie/IVA sono state ritenute infondate nel contesto accertato.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20

  L'art. 20 novellato disciplina l'interpretazione degli atti limitando l'esame agli elementi intrinsecamente desumibili dall'atto presentato alla registrazione; esclusione degli elementi extratestuali e degli atti collegati salvo casi espressamente previsti.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40

  Principio di alternatività IVA/registro: rilevante nel quadro ma non muta l'esito quando l'atto è qualificato come cessione di partecipazioni e assoggettato a imposta fissa.

• Legge 27 dicembre 2017, n. 205 (L. di bilancio 2018), art. 1, comma 87

  Modifica della formulazione dell'art. 20 che ha ristretto l'oggetto dell'interpretazione al solo atto registrato; principio recepito e applicato dalla Corte.

• Legge 30 dicembre 2018, n. 145, art. 1, comma 1084

  Interpretazione autentica della modifica del 2017 attribuita all'art. 20, con efficacia retroattiva applicata anche agli atti precedenti.

• Legge n. 212 del 2000, art. 10‑bis (e art. 1 commi 2 e 3 richiamati)

  Disciplina dell'abuso del diritto/ elusione fiscale: consente valutazione di elementi estrinseci solo nell'ambito dell'accertamento anti‑elusivo e previo rispetto delle garanzie procedimentali (contraddittorio endoprocedimentale).

• Direttiva 2008/7/CE

  Non ostativa alla tassazione in misura fissa delle cessioni di partecipazioni; la tariffa nazionale per atti relativi a quote/azioni è compatibile con la direttiva (richiamato art. 5 nel caso concreto).

• Direttiva 2006/112/CE (IVA)

  Rilevata nell'ambito del principio di alternatività IVA/registro; presenza di esenzione IVA per cessione quote non modifica la qualificazione quando dall'atto emerge la natura di cessione di partecipazioni.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 10, n. 4

  Richiamato per il principio di esenzione IVA su azioni/quote che incide sull'applicabilità del principio di alternatività ma non sulla qualificazione per intrinseco dell'atto.

• Tariffa, parte prima, all. al D.P.R. n. 131/1986 (art. 11 Tariffa)

  Prevede l'imposizione in misura fissa per gli atti aventi per oggetto la negoziazione di quote di partecipazione; applicata alla cessione di partecipazioni risultata dall'atto registrato.

Massime di principio

• Quando si valuta l'imposizione di registro l'analisi deve essere 'ab intrinseco': si considerano solo gli elementi desumibili dall'atto presentato alla registrazione.
• Gli atti e gli elementi extratestuali o i negozi collegati non possono, di regola, essere utilizzati per riqualificare un atto ai fini dell'imposta di registro; eccezione per l'abuso/elusione che richiede il procedimento e le garanzie dell'art. 10‑bis L. 212/2000.
• La modifica normativa (L. n.205/2017) e la successiva interpretazione autentica (L. n.145/2018) sono state considerate efficaci retroattivamente e vincolanti per la qualificazione degli atti, salvo profili di illegittimità non riscontrati dalla Corte Costituzionale.
• Se l'atto registrato risulta essere una cessione di partecipazioni, la tassazione in misura fissa prevista dalla tariffa è, di norma, applicabile e compatibile con la normativa comunitaria richiamata.
• L'onere probatorio dell'Amministrazione è di dimostrare, sull'atto presentato alla registrazione, la sussistenza di una diversa natura negoziale; non può limitarsi a provare collegamenti esterni non riportati nell'atto.
• Nelle controversie successive a cambiamenti normativi complessi, la giurisprudenza può compensare le spese di lite quando non vi siano orientamenti consolidati successivi alle modifiche legislative.
• Per contrastare efficacemente un'operazione strutturata, l'amministrazione deve valutare la strada dell'accertamento anti‑elusivo (con tutte le garanzie procedurali) piuttosto che la semplice riqualificazione 'per estrinseco' dell'atto.