Sentenza del 26/04/2017 n. 302 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

Il ricorrente aveva ricevuto dal venditore una fattura con IVA esposta secondo il regime ordinario, aveva pagato tale imposta al venditore e l’aveva portata in detrazione. L’amministrazione tributaria ha ritenuto invece applicabile il meccanismo dell’inversione contabile, in base al quale l’IVA doveva essere assolta direttamente dall’acquirente. Ha quindi accertato un debito d’imposta e irrogato una sanzione pari al 50% dell’IVA, sebbene il venditore avesse già versato l’imposta all’Erario, senza perdita di gettito né indizi di frode. La controversia riguardava anche l’estensione del regime dell’inversione contabile alle vendite giudiziali di beni mobili.

La decisione

La Corte ha stabilito che l’articolo 199, paragrafo 1, lettera g), della direttiva IVA riguarda le cessioni di beni immobili effettuate in una vendita giudiziale al pubblico incanto e non consente, in assenza di una specifica deroga, di estendere il regime ai beni mobili. Quanto alla detrazione, l’acquirente non può detrarre l’IVA indebitamente versata al venditore quando l’operazione era soggetta all’inversione contabile; può però chiederne il rimborso al venditore. Se tale rimborso è impossibile o eccessivamente difficile, ad esempio per l’insolvenza del venditore, deve poter agire direttamente contro l’autorità tributaria. La sanzione automatica del 50% è stata ritenuta sproporzionata quando non vi è perdita di gettito né frode, ferma la verifica finale del giudice nazionale. La causa è stata quindi definita con una decisione sostanzialmente favorevole al contribuente sul tema della sanzione e della tutela restitutoria, ma non con il riconoscimento della detrazione dell’IVA indebitamente fatturata.

Norme richiamate

• Direttiva 2006/112/CE, articolo 199, paragrafo 1, lettera g)

  Gli Stati membri possono stabilire che il debitore dell'imposta sia il soggetto passivo nei cui confronti sono effettuate [...] cessioni di beni immobili in una vendita giudiziale al pubblico incanto da parte di un debitore giudiziario.

  La disposizione costituisce un’eccezione al principio ordinario secondo cui l’IVA è dovuta dal cedente e deve essere interpretata restrittivamente. Si applica alle vendite giudiziali di beni immobili, non automaticamente ai beni mobili.

• Direttiva 2006/112/CE, articoli 167 e 168

  Il diritto a detrazione sorge quando l'imposta detraibile diventa esigibile.

  Il diritto a detrazione riguarda l’IVA effettivamente dovuta o assolta in relazione a un’operazione imponibile; non comprende, in linea generale, un’imposta indebitamente fatturata quando il meccanismo applicabile pone il debito d’imposta in capo all’acquirente.

• Direttiva 2006/112/CE, articolo 178, lettera f)

  Quando è tenuto ad assolvere l'imposta quale destinatario o acquirente [...] in caso di applicazione [...] dell'articolo 199, [il soggetto deve] adempiere alle formalità fissate da ogni Stato membro.

  Nel regime di inversione contabile l’acquirente deve adempiere alle formalità previste dalla normativa nazionale; non è sufficiente una fattura emessa secondo il regime ordinario.

• Direttiva 2006/112/CE, articolo 226, punto 11 bis

  Se l'acquirente/destinatario è debitore dell'imposta, la dicitura "inversione contabile".

  La fattura deve indicare che il debito IVA ricade sull’acquirente quando opera l’inversione contabile. L’assenza di tale indicazione può evidenziare l’errata applicazione del regime.

• Direttiva 2006/112/CE, articolo 395

  Il Consiglio [...] può autorizzare ogni Stato membro ad introdurre misure speciali di deroga alla presente direttiva.

  Uno Stato membro può estendere il regime oltre i casi previsti dalla direttiva solo se dispone di una valida autorizzazione di deroga.

• Principi di neutralità fiscale, effettività e proporzionalità

  La neutralità non impone di riconoscere la detrazione di un’IVA non dovuta, ma il sistema deve garantire il recupero dell’imposta indebitamente pagata. Se il rimborso dal venditore è impossibile o eccessivamente difficile, deve essere disponibile un’azione diretta contro l’amministrazione tributaria. Le sanzioni devono essere commisurate alla gravità della violazione e non possono essere eccessive rispetto agli obiettivi di riscossione e contrasto alle frodi.

• Principi di equivalenza e di effettività processuale

  Le modalità procedurali nazionali non devono essere meno favorevoli di quelle applicabili a pretese analoghe fondate sul diritto interno né rendere praticamente impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio dei diritti derivanti dal diritto dell’Unione. Il rilievo d’ufficio di una violazione del diritto UE dipende dalle regole processuali nazionali e dal rispetto di tali principi.

Massime di principio

• Il meccanismo dell’inversione contabile trasferisce il debito IVA al cessionario e richiede il rispetto delle formalità previste; l’IVA erroneamente addebitata dal cedente non diventa automaticamente detraibile.
• Prima di applicare l’inversione contabile occorre verificare che l’operazione rientri esattamente nell’ambito previsto dalla direttiva e dalla normativa nazionale; le eccezioni al regime ordinario non possono essere interpretate estensivamente.
• Quando l’imposta è stata pagata al cedente ma non era dovuta in quel modo, il rimedio ordinario è la restituzione da parte del cedente, non la detrazione. Tuttavia, in caso di insolvenza o di difficoltà eccessiva, deve essere garantito un rimedio diretto verso l’amministrazione.
• Una sanzione fissa e particolarmente elevata può violare il principio di proporzionalità se l’errore è meramente formale, non vi è frode e l’Erario non ha subito alcuna perdita finanziaria.
• La valutazione della proporzionalità deve considerare natura dell’errore, intenzionalità, presenza di frode o abuso, perdita di gettito, tempestività della regolarizzazione e possibilità di ridurre o condonare la sanzione.