Sentenza del 03/11/2017 n. 3004 - Comm. Trib. Reg. per la Calabria

Esito

La controversia

Il ricorrente contestava la validità dell'avviso di accertamento per carenza di motivazione, sostenendo che l'Ufficio avesse richiamato per relationem un processo verbale di constatazione senza allegare tutti i documenti menzionati. La questione riguardava quindi l'estensione dell'obbligo di allegazione degli atti richiamati nell'avviso e, in particolare, la legittimità della cosiddetta doppia motivazione per relationem.

Norme richiamate

• Principio dell'obbligo di motivazione degli atti impositivi

  La motivazione deve consentire al contribuente di comprendere i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della pretesa tributaria, così da poter esercitare effettivamente il diritto di difesa.

• Principio della motivazione per relationem

  Un atto impositivo può motivare mediante il richiamo a un altro atto, come il processo verbale di constatazione, purché il contenuto richiamato sia conoscibile dal contribuente e renda comprensibili le ragioni della pretesa.

• Obbligo di allegazione degli atti richiamati

  L'allegazione non è necessaria quando gli atti o i documenti richiamati sono già nella disponibilità del contribuente, sono stati da lui conosciuti oppure sono facilmente accessibili e conoscibili. Il principio opera anche quando il documento richiamato rinvia a sua volta ad altri documenti, configurando una doppia motivazione per relationem.

Massime di principio

• Un avviso di accertamento può essere validamente motivato richiamando un processo verbale di constatazione, anche senza allegare nuovamente ogni documento citato al suo interno.
• La mancata allegazione non determina automaticamente l'illegittimità dell'atto: occorre verificare se il contribuente conosceva già i documenti o poteva reperirli agevolmente.
• La motivazione per relationem è legittima quando consente di individuare con sufficiente chiarezza i fatti contestati, le ragioni dell'imposizione e i criteri utilizzati dall'Ufficio.
• In caso di doppio rinvio documentale, la validità dell'atto dipende dal fatto che anche i documenti indirettamente richiamati siano effettivamente disponibili o facilmente conoscibili dal contribuente.
• La valutazione deve essere concreta: se il rinvio riguarda documenti mai comunicati, non accessibili o indispensabili per comprendere la pretesa, può emergere un vizio di motivazione e di lesione del diritto di difesa.