Ordinanza del 05/08/2026 n. 24487 - Corte di Cassazione

Imposta ipotecaria sull’ipoteca a garanzia di un accordo di ristrutturazione

La controversia riguarda l’applicabilità dell’esenzione dall’imposta ipotecaria all’iscrizione di un’ipoteca volontaria concessa a garanzia di una transazione fiscale nell’ambito di un accordo di ristrutturazione dei debiti. La Corte di cassazione ha escluso l’esenzione e ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate.

Fatti e decisione della Commissione tributaria

Con sentenza n. 9795/2022, depositata il 17 novembre 2022, la Commissione tributaria regionale della Sicilia aveva accolto l’appello di A.A., S. Spa e SICUR.E. Spa, annullando l’avviso di liquidazione n. 64385. L’avviso richiedeva il pagamento di 505.970 euro per omesso versamento dell’imposta ipotecaria relativa all’iscrizione di un’ipoteca concessa a garanzia di un accordo di ristrutturazione ai sensi dell’art. 182-ter della Legge fallimentare.

La CTR aveva ritenuto che l’ipoteca, essendo posta a garanzia del pagamento di un debito erariale oggetto di transazione fiscale con l’Agenzia delle Entrate, fosse esente ai sensi dell’art. 1, comma 2, del D.Lgs. n. 347/1990, in quanto formalità eseguita nell’interesse dello Stato. L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la decisione per cassazione; i contribuenti hanno resistito con controricorso.

Questione e disciplina applicabile

La Corte ha esaminato se l’ipoteca concessa dal contribuente a favore dell’Agenzia delle Entrate per garantire il pagamento di debiti tributari possa considerarsi formalità eseguita «nell’interesse dello Stato» ai fini dell’esenzione prevista dall’art. 1, comma 2, del D.Lgs. n. 347/1990. La formalità in discussione era stata costituita nell’ambito di una transazione fiscale e di un accordo di ristrutturazione disciplinato dagli artt. 182-bis e 182-ter della Legge fallimentare.

La Corte ha precisato che l’Agenzia delle Entrate è un soggetto giuridico distinto dallo Stato, dotato di propria personalità giuridica. Essa svolge, in un modello di organizzazione caratterizzato dall’esternalizzazione di funzioni pubbliche, servizi di accertamento e riscossione delle entrate tributarie statali, già attribuiti al dipartimento delle entrate del Ministero delle finanze ai sensi dell’art. 62 del D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, ma non è assimilabile allo Stato-persona.

Interpretazione dell’esenzione

Secondo la giurisprudenza richiamata, nelle disposizioni in materia di imposta di registro, catastale, ipotecaria e di bollo, i riferimenti all’esenzione dello Stato o alle formalità eseguite «a favore» o «nell’interesse» dello Stato riguardano lo Stato-persona. Il beneficio non si estende automaticamente a qualsiasi ente pubblico o soggetto che persegua finalità di pubblica utilità o svolga attività amministrativa. Quando il legislatore intende estendere un’esenzione ad altri soggetti, ne individua espressamente i destinatari; un’estensione interpretativa generalizzata produrrebbe un effetto indeterminato riservato alla scelta legislativa.

La Corte ha richiamato, tra gli altri, Cass. n. 11451/2005 e Cass. n. 938/2009, nonché Cass. n. 34854/2021, n. 17034/2020, n. 28681/2018 e n. 27289/2017. Ha inoltre ricordato che le norme agevolative sono soggette a interpretazione rigorosa, ancorata al dato letterale, e non possono essere estese mediante interpretazioni logico-evolutive o costituzionalmente orientate.

La decisione si pone in continuità con gli orientamenti espressi da Cass. n. 21605/2024, n. 21618/2024 e n. 21623/2024, oltre che da Cass. n. 2690/2026. La Corte ha dato atto del diverso precedente Cass. n. 1899/2020, relativo a un’analoga garanzia a favore dell’Agenzia delle Entrate, ma ha seguito il successivo orientamento contrario all’esenzione.

Soggetti obbligati e limiti dell’esenzione

La Corte ha interpretato congiuntamente gli artt. 1, 11 e 16 del D.Lgs. n. 347/1990. L’art. 11, comma 2, include tra i soggetti solidalmente obbligati al pagamento dell’imposta, in caso di iscrizioni e rinnovazioni, anche i debitori contro i quali l’ipoteca è iscritta, oltre ai soggetti nel cui interesse è richiesta la formalità, a chi la richiede e ai pubblici ufficiali indicati dalla norma. Pertanto, anche quando la formalità sia richiesta nell’interesse dello Stato alla riscossione, il debitore contro il quale l’ipoteca è iscritta resta soggetto passivo dell’imposta.

L’art. 16 prevede inoltre, per l’iscrizione di ipoteca disposta con provvedimento giudiziale, la prenotazione a debito dell’imposta, con possibilità di recuperarla nei confronti del debitore, fatti salvi gli esiti del giudizio sulla misura cautelare o sulla pretesa impositiva che facciano venir meno i presupposti dell’iscrizione. La tutela dell’interesse alla riscossione non comporta dunque, di per sé, l’esonero del debitore dal pagamento.

La Corte ha individuato un duplice limite all’esclusione d’imposta: la prenotazione a debito prevista dall’art. 16, con recupero nei confronti del debitore, e la soggettività passiva del debitore contro il quale l’ipoteca è iscritta prevista dall’art. 11. L’esenzione è giustificabile quando debitore e soggetto interessato alla formalità coincidono con lo Stato, poiché non sarebbe possibile identificare il debitore dell’imposta nello stesso soggetto titolare del credito; tale situazione non ricorre quando l’ipoteca è iscritta contro il contribuente a garanzia del debito tributario.

Esito del giudizio

La Corte ha ritenuto fondato l’unico motivo di ricorso dell’Agenzia delle Entrate, relativo alla violazione e falsa applicazione degli artt. 1, 11 e 16 del D.Lgs. n. 347/1990 e degli artt. 182-bis e 182-ter della Legge fallimentare. Ha quindi accolto il ricorso, cassato la sentenza impugnata e rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. Restano da esaminare le questioni dichiarate assorbite dal giudice d’appello. La decisione è stata assunta il 9 luglio 2026 e depositata il 5 agosto 2026.